La sujeción al IVA de la indemnización sustitutoria depende de si el transmitente adquirió la condición de empresario/profesional al incorporarse gastos de urbanización mediante derramas con intención de afectar el suelo a actividad empresarial. Si concurren estas circunstancias, la operación resulta sujeta al IVA sin perjuicio de que la indemnización —en cuanto tal— podría excluirse de la base imponible conforme al artículo 78.3 de la LIVA si no constituye contraprestación de entregas o prestaciones sujetas.
Hechos
El consultante es un particular al que corresponde una indemnización sustitutoria según lo previsto en el artículo 27.2 del RDL 2/2008, al no poder participar en la adjudicación de parcelas resultantes de una actuación de urbanización por causa de insuficiencia en su aportación.
Cuestión planteada
Si el pago de la indemnización sustitutoria está sujeto al Impuesto, aunque el transmitente sea un particular que no ostente la condición de promotor inmobiliario.
Contestación
1.- El artículo 5, apartado uno, letra a) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que “a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.”.
En este sentido, el apartado dos de ese mismo artículo dispone que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
Por su parte, la letra d), del apartado uno, del referido artículo 5 otorga, igualmente, la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto a:
“d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones, destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.”.
En el escrito de consulta no se aporta información suficiente sobre la forma en que se lleva a cabo el proceso de urbanización de los terrenos, o sobre si el consultante ha satisfecho o no cuotas de urbanización con anterioridad a la adjudicación de terrenos en la que ha resultado acreedor de una indemnización sustitutoria, limitándose a señalar que no ostenta la condición de promotor inmobiliario.
A este respecto debe tenerse en cuenta que, según doctrina reiterada de este Centro Directivo (entre otras, consulta V0102-05, de 28 de enero), se considera que los propietarios de suelo adquieren la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando no tuvieran previamente tal condición, desde el momento en que comiencen a serles incorporados los correspondientes costes de urbanización en forma de derramas, siempre que abonaran las mismas con la intención de afectar el suelo resultante de la reparcelación a una actividad empresarial o profesional. Desde ese momento, las eventuales transmisiones de los terrenos quedarán en todo caso sujetas y no exentas del Impuesto.
2.- El artículo 78, apartado tres, número 1º de la Ley 37/1992 establece que no se incluirán en la base imponible “las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.”.
3.- La indemnización compensatoria a que se refiere el escrito de consulta se satisface a los propietarios de terrenos que van a ser objeto de reparcelación y que, debido a la escasa entidad de las superficies afectadas, no alcanzan la parcela mínima establecida en el planeamiento. Estas indemnizaciones se corresponden con las compensaciones en metálico derivadas de defectos de adjudicación a los propietarios de las parcelas. Tales defectos se producen cuando un propietario obtiene, tras el proceso de reparcelación, una parcela menor que la que le hubiera correspondido (o ninguna, en el caso de que no se llegue a alcanzar la parcela mínima, tal y como se plantea en el supuesto de la consulta), de modo que ese defecto se ha de compensar con dinero.
Del escrito de consulta no se deduce si la urbanización se realiza por una Junta de compensación fiduciaria o no fiduciaria. Es criterio reiterado de esta Dirección que, cuando se trata de Juntas de compensación fiduciarias, los titulares de los terrenos no ceden su propiedad a la Junta para el desarrollo del proceso urbanizador. Puesto que la Junta de compensación no se apropia de los terrenos de los propietarios, tampoco se puede considerar que actúe en nombre propio, adquiriendo y transmitiendo los defectos o los excesos de adjudicación a los titulares de las parcelas.
En consecuencia, cada propietario con defecto de adjudicación realiza una entrega de bienes a todos y cada uno de los propietarios con exceso, en la proporción en que cada uno de estos últimos participe en estos excesos de adjudicación. Se trata de operaciones que tienen por objeto derechos de aprovechamiento urbanístico todavía sin incorporación de cargas de urbanización, por lo que las compensaciones pagadas o cobradas por este concepto serán, en principio, contraprestaciones de operaciones no sujetas o, en su caso, exentas del Impuesto.
Las entregas realizadas como consecuencia de defectos de aprovechamiento urbanístico serán operaciones no sujetas cuando el transmitente no tenga la condición de empresario o profesional. En el caso de que el transmitente sí tenga esta consideración, la entrega se hallará sujeta al Impuesto, aunque exenta por tratarse de un terreno no urbanizado ni en curso de urbanización, según establece el artículo 20.Uno.20º:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(…)
Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.
La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:
a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”.
4.- En el caso de que la junta de compensación tenga carácter no fiduciario, la adquisición por parte de la misma de los derechos urbanísticos a través del pago de los defectos de adjudicación será una operación sujeta, pero exenta del pago del Impuesto en virtud del artículo 20.Uno.21º:
“Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:
(…).
21.º Las entregas de terrenos que se realicen como consecuencia de la aportación inicial a las Juntas de Compensación por los propietarios de terrenos comprendidos en polígonos de actuación urbanística y las adjudicaciones de terrenos que se efectúen a los propietarios citados por las propias Juntas en proporción a sus aportaciones.
La exención se extiende a las entregas de terrenos a que dé lugar la reparcelación en las condiciones señaladas en el párrafo anterior.
Esta exención estará condicionada al cumplimiento de los requisitos exigidos por la legislación urbanística.”.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 5; 20-Uno-21º y 22º; 78-3-