La consulta sobre tres cuestiones distintas presenta una respuesta parcial de la DGT: respecto al IVA, la DGT confirma que los servicios de traducción con aportación personal y original del traductor están exentos del IVA (art. 20.1.26º LIVA), lo que descarta el derecho a deducir la cuota soportada en la adquisición del inmueble si ésta se destina a actividad de traducción exenta; las cuestiones segunda y tercera (deducción por inversión en vivienda habitual al 80% e imputación del 20% de gastos de comunidad y suministros como gasto profesional deducible) no son contestadas en el texto disponible.
Hechos
La consultante ejerce la actividad profesional de traducción. Ha adquirido un inmueble que destinará en parte a vivienda, un 80 por ciento, y el resto, un 20 por ciento, al ejercicio de su actividad profesional.
Cuestión planteada
1. Derecho a deducir parcialmente la cuota de IVA soportada por la adquisición del inmueble.
2. Posibilidad de practicar deducción por inversión en vivienda habitual por el 80% de los pagos que realice para la adquisición del inmueble.
3. Consideración como gasto deducible de la actividad profesional en un 20 %, los gastos de electricidad, comunidad…
Contestación
Primero: En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
Primero.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Segundo.- El artículo 20, apartado uno, número 26º, de la citada Ley, dispone que estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores.
Por su parte, el artículo 5 del Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, señala que se considera autor a la persona natural que crea una obra literaria, artística o científica.
A su vez, de lo dispuesto en el artículo 11 del antedicho Texto Refundido, se deduce que tienen la consideración de autores, no solamente los creadores de obras originales, sino también quienes realizan obras derivadas o compuestas a partir de otras preexistentes, tales como traducciones, adaptaciones, revisiones, actualizaciones, anotaciones, compendios, resúmenes, extractos, arreglos musicales y cualesquiera otras transformaciones de obras científicas, literarias o artísticas en cuanto suponga una aportación personal y distinta de la obra preexistente.
En este sentido, por obra científica, literaria o artística debe entenderse cualquier producción relativa a las ciencias, la literatura o el arte en los términos definidos por el Diccionario de la Lengua Española y sólo podrán considerarse exentas las traducciones de las mencionadas obras, en cuanto que sólo en dichas traducciones puede admitirse una aportación personal y original del traductor a la obra preexistente.
De acuerdo con lo expuesto, están sujetos pero exentos del citado tributo los servicios prestados, incluidos aquellos cuya contraprestación consista en derechos de autor, por los traductores en los que exista una aportación personal y original del traductor a la obra preexistente,
Tercero.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
El artículo 92, apartado uno de la Ley 37/1992 establece que los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las operaciones que en el mismo se indican, entre las que se encuentran las soportadas por la adquisición del inmueble objeto de consulta.
Por su parte, el apartado dos del mencionado artículo 92 dispone que el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de dicha Ley.
El artículo 91, apartado uno, número 1º, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.”
De acuerdo con lo expuesto, en el supuesto de que todas las operaciones efectuadas por el profesional traductor estuvieran sujetas pero exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido el citado profesional no podría deducir las cuotas soportadas por la adquisición del inmueble, destinado parcialmente al ejercicio de su profesión y como vivienda habitual de aquél.
En el supuesto de que parte de las operaciones efectuadas por el traductor consultante estén sujetas pero exentas y otra parte estén sujetas y no exentas, el citado profesional podrá deducir, en principio, parte de las cuotas soportadas en la adquisición del inmueble, aplicando la regla de prorrata, regulada en los artículos 104 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En relación con la cuestión expresamente planteada en el escrito de consulta, relativa a la deducción parcial de las cuotas soportadas en la adquisición del inmueble destinado parcialmente al ejercicio de la actividad y, en el supuesto de no todas las operaciones efectuadas estén sujetas pero exentas del Impuesto, hay que señalar que el artículo 95 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:
“Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
(…).
3ª. Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.
La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
4ª. El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
(….)".
De la normativa expuesta anteriormente se deriva que cuando el sujeto pasivo adquiere un bien que no afecta directa y exclusivamente a su actividad empresarial o profesional, las cuotas soportadas no podrán ser deducidas en ninguna medida ni cuantía, salvo que se trate de bienes de inversión, en cuyo supuesto la afectación parcial de tales bienes permitirá la deducción parcial de las cuotas soportadas conforme a las reglas establecidas en el artículo 95.
El profesional traductor al afectar el inmueble adquirido parcialmente a su actividad profesional, sólo puede deducirse la cuota soportada por su adquisición, en la medida en que dicho inmueble vaya a utilizarse previsiblemente, en el desarrollo de la misma.
El grado de utilización de la vivienda en la actividad económica del consultante es una cuestión de hecho que dependerá de cuales sean las circunstancias en que tal utilización se produzca. Así, en el supuesto de que una parte determinada de la superficie de la casa fuese utilizada exclusivamente en el desarrollo de la citada actividad, podrían ser objeto de deducción por el consultante las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por el mismo con ocasión de la adquisición de la casa en la medida en que se correspondan con esa parte de la superficie de la casa que utiliza exclusivamente en su actividad profesional, y siempre que se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 94, apartado uno, número 1º, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Segundo: Respecto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
1. La deducción por inversión en vivienda habitual está regulada en los artículos 69.1 y 79 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), (en adelante TRLIRPF) desarrollados por los artículos 53 a 57 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante RIRPF) aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de Julio (BOE de 4 de agosto).
De acuerdo con esta normativa, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual por las cantidades satisfechas en el período de que se trate en la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente y sobre una base máxima de deducción de 9.015,18 euros anuales.
En el presente caso, la consultante manifiesta que la vivienda, además de destinarse a residencia habitual también se va a destinar en un 20 por ciento, al ejercicio de su actividad profesional. Esta doble finalidad supone, a efectos de la deducción por inversión en vivienda habitual, que la misma sólo pueda aplicarse por la parte del inmueble que efectivamente constituya la residencia habitual de la consultante, pero no por el resto.
2. En relación con la deducibilidad de los gastos, el artículo 21 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto) regula, en desarrollo del artículo 27 del TRLIRPF, los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, estableciendo:
“1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:
a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.
En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo.
2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.
No se entenderán afectados:
1º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
2º Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.
3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles…”.
De lo anterior se desprende que la normativa reguladora del Impuesto permite la afectación parcial de elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto. Cumpliéndose esta condición, se podrá afectar la parte de la vivienda que se utilice para el desarrollo de la actividad económica.
Esta afectación parcial supone que podrá deducirse los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como pueden ser amortizaciones, IBI, comunidad de propietarios, etc, proporcionalmente a la parte de la vivienda afectada, en relación con la totalidad de la misma.
Ahora bien, los gastos derivados de los suministros (agua, luz, teléfono, etc.) solamente serán deducibles cuando los mismos se destinen exclusivamente al ejercicio de la actividad, no pudiendo aplicarse, en este caso, la misma regla de prorrateo que se aplicará a los gastos derivados de la titularidad de la vivienda.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LEY 37/1992: Arts. 20, 91 y ss, 104; RIRPF RD 1775/2004, Arts. 53, 21; TRLIRPF RDLg 3/2004, Arts. 69-1, 27.