La actividad de comercio al por mayor de prendas exteriores realizada mediante exhibición y promoción en espacios cedidos por grandes almacenes tributa por IAE en la modalidad de comercio al por mayor conforme a la regla 4ª, apartado 2.C), de la Instrucción del IAE, siendo suficiente el pago de la cuota mínima municipal para autorizar el ejercicio en el municipio independientemente del número de grandes almacenes utilizados, toda vez que los espacios cedidos no califican como locales a efectos del impuesto (Nota común 3ª al grupo 661, sección primera).
Hechos
La consultante tiene por objeto el comercio de prendas de vestir en grandes almacenes. Para llevar a cabo esta actividad, ha suscrito diversos contratos con sociedades propietarias de grandes almacenes en los que exhibe y promociona estos productos.
Las sociedades propietarias de los grandes almacenes ceden un espacio en sus establecimientos para que la consultante efectúe la exhibición y promoción de sus productos.
La consultante dispone de personal propio en los grandes almacenes que se encarga de la exhibición y promoción de sus productos. No obstante, la venta de éstos se realiza en nombre y por cuenta de las sociedades propietarias de los grandes almacenes, que adquieren previamente los productos a la consultante.
Cuestión planteada
Si la actividad que realiza tiene la consideración de comercio al por mayor de prendas exteriores de vestir.
Si el pago de la cuota mínima municipal le faculta para el ejercicio de su actividad en un determinado municipio, con independencia del número de grandes almacenes en los que lleve a cabo la exhibición y promoción de sus productos y sin que el espacio cedido para ello por los grandes almacenes tenga la consideración de local a efectos del impuesto.
Contestación
El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, aprobó las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.
En relación con la cuestión planteada corresponde examinar, con carácter previo, los conceptos de comercio al por mayor y de comercio al por menor con objeto de encuadrar en una u otra modalidad la actividad comercial que se examina.
Por lo que respecta al comercio al por mayor, el apartado 2.C) de la regla 4ª de la Instrucción, al regular el régimen de facultades de dicho comercio, contiene una definición de esta actividad a efectos del IAE, considerando comercio al por mayor el realizado con:
“a) Los establecimientos y almacenes dedicados a la reventa para su surtido.
b) Toda clase de empresas industriales, en relación con los elementos que deban ser integrados en sus procesos productivos, cualquiera que sea la forma que adopte el contrato. A estos efectos se considerarán como tales empresas las que se dedican a producir, transformar o preparar alguna materia o producto con fines industriales.
c) Las Fuerza Armadas y la Marina Mercante, en todo caso.”
En cuanto al comercio al por menor, el apartado 2.D) de la regla 4ª de la Instrucción, al regular el régimen de facultades de dicho comercio, contiene un concepto de esta actividad, estableciendo:
“A efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas se considera comercio al por menor el efectuado para el uso o consumo directo. Igual consideración tendrá el que con el mismo destino, se realice sin almacén o establecimiento, siendo suficiente que se efectúen las transacciones o que se conserven las mercancías en poder de los proveedores, o en almacén ajeno en calidad de depósito a la orden y voluntad del depositante.”
Por otro lado, y dado que la consultante realizará su actividad en espacios cedidos por unos grandes almacenes, conviene señalar que la Nota común 3ª al grupo 661 de la sección primera, “Comercio mixto o integrado en grandes superficies”, establece que:
“3ª. Quienes en virtud de cesión de uso, por cualquier otro título, ocupen zonas de los establecimientos de referencia para el ejercicio de actividades económicas, tributarán por la cuota que corresponda en función de la actividad que realicen, sin que a efectos del impuesto tales zonas tengan la consideración de local.”
Expuesto lo anterior, y teniendo en cuenta las características de la actividad objeto de consulta, se considera que la misma reúne todos los requisitos para calificarla de venta al por menor de artículos textiles, y tal carácter minorista no puede verse alterado por el hecho de que la sociedad consultante utilice la infraestructura y medios de unos grandes almacenes para llevarla a cabo, ya que es dicha sociedad consultante la que, en definitiva, organiza por cuenta propia los medios de producción y los recursos humanos con el fin de que sus productos sean adquiridos por el consumidor final.
Por tanto, la sociedad consultante deberá matricularse en la rúbrica o rúbricas de la Agrupación 65 de la sección primera de las Tarifas que clasifique el comercio al por menor de los artículos textiles objeto de venta.
Respecto de la segunda cuestión planteada, en primer lugar, hay que tener en cuenta el concepto de local contenido en la regla 6ª de la Instrucción, que establece:
“1. A los efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, se consideran locales las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales.”
La regla 10ª de la Instrucción regula las cuotas mínimas municipales, estableciendo:
“1. Son cuotas mínimas municipales, las que con tal denominación aparecen específicamente señaladas en las Tarifas, sumando, en su caso, el elemento superficie de los locales en los que se realicen las actividades gravadas, así como cualesquiera otras que no tengan la calificación expresa, en las referidas Tarifas, de cuotas provinciales o nacionales.
Igual consideración de cuotas mínimas municipales tendrán aquéllas que, por aplicación de lo dispuesto en la regla 14ª.1.F), su importe está integrado, exclusivamente, por el valor del elemento tributario superficie.
2. El pago de las cuotas mínimas municipales faculta para el ejercicio de las actividades correspondientes en el término municipal en el que aquél tenga lugar, de conformidad con lo previsto en la regla 5ª de esta Instrucción.
3. Si una misma actividad se ejerce en varios locales, el sujeto pasivo estará obligado a satisfacer tantas cuotas mínimas municipales, incrementadas, en su caso, con los coeficientes previstos en los artículos 88 y 89 de la Ley 39/1988, cuantos locales en los que ejerza la actividad. Si en un mismo local se ejercen varias actividades, se satisfarán tantas cuotas mínimas municipales cuantas actividades se realicen, aunque el titular de éstas sea la misma persona o entidad.
(…).”
Es claro que la actividad objeto de la consulta se lleva a cabo en el interior de los establecimientos de unos grandes almacenes, que cumplen con la definición de local de la regla 6ª de la Instrucción.
El último inciso de la Nota común 3ª al grupo 661 de la sección primera de las Tarifas hay que interpretarlo conjuntamente con lo dispuesto en la Nota común 2ª al mismo grupo 661, que establece:
“2ª. A efectos del cálculo de las cuotas de este grupo, se computará la superficie íntegra del establecimiento (gran almacén, hipermercado o almacén popular), incluyendo las zonas destinadas a oficinas, aparcamiento cubierto, almacenes, etc. Asimismo, se computarán las zonas ocupadas por terceros en virtud de cesión de uso o por cualquier otro título. No se computarán, sin embargo, las superficies descubiertas, cualquiera que sea su destino.”
La entidad consultante ejerce su actividad de comercio al por menor de productos textiles en locales situados dentro de unos grandes almacenes, en virtud de un contrato de cesión de uso, por lo que tributará por la cuota que corresponda en función de la actividad que realice, sin que se le aplique el elemento tributario superficie de los locales, en virtud de lo dispuesto en la Nota Común 3ª al grupo 661.
Las zonas ocupadas por la sociedad consultante dentro de los grandes almacenes sí tienen la consideración de local a efectos del impuesto, pero su superficie sólo se computa para la determinación de la cuota del impuesto del sujeto pasivo clasificado en alguno de los epígrafes del grupo 661, y no se tiene en cuenta para la determinación de la cuota del impuesto de aquellos sujetos pasivos que, en virtud de cesión de uso, o por cualquier otro título, ocupan zonas dentro de dichos establecimientos.
Por tanto, la actividad ejercida por la sociedad consultante debe clasificarse como comercio al por menor de productos textiles en establecimientos permanentes, por lo que en virtud de lo dispuesto en el apartado 3 de la regla 10ª de la Instrucción, deberá satisfacer tantas cuotas mínimas municipales cuantos locales en los que ejerza la actividad, sin que se sume el elemento tributario superficie de los locales ocupados en virtud del contrato de cesión de uso dentro de los grandes almacenes.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLRHL RD Leg. 2/2004. Artículos 84 y 85. RDL 1175/1990.