La adjudicación en subasta del aprovechamiento cinegético de un terreno constituye prestación de servicios sujeta al IVA cuando el derecho de explotación pertenece al patrimonio empresarial del adjudicante y éste actúa como empresario. En el supuesto analizado, siendo los adjudicantes un ayuntamiento y una junta vecinal (no empresarios), la operación no se somete al impuesto, descartando la aplicación analógica de la jurisprudencia sobre subastas judiciales de bienes empresariales.
Hechos
Adjudicación mediante pública subasta del aprovechamiento cinegético de un coto de caza.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (Boletín Oficial del Estado de 29 de Diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por su parte, el artículo 5, apartado dos de la misma Ley dispone que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".
El apartado uno del ya citado artículo 5, contiene una definición propia y específica del concepto de empresario o profesional, considerando como tales a los efectos de dicho impuesto, entre otros, a "quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes".
2.- En lo que se refiere a las adjudicaciones realizadas en pública subasta, el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), en Resolución de 24 de octubre de 1996 declaró sujetas al IVA determinadas entregas de bienes realizadas en subasta judicial, entendiendo que no era el juez quien realizaba la entrega, sino un empresario a efectos del impuesto, y porque los bienes entregados pertenecían al patrimonio empresarial de dicho empresario.
En el caso planteado en la consulta lo que se produce es la adjudicación del aprovechamiento cinegético de un terreno. No se trata de una entrega de bienes, sino de una prestación de servicios. Así se establece en el artículo 11 de la Ley del impuesto, cuyo apartado dos, número 2º señala que tienen la consideración de servicios los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
Sin embargo, siguiendo la línea de interpretación fijada por el TEAC, así como la doctrina consolidada al respecto en esta Dirección General, la adjudicación del derecho a la explotación cinegética de determinados terrenos que conforman un coto de caza se realiza por el titular del citado derecho, es decir, por los propietarios de los terrenos. Estos propietarios son un ayuntamiento y una junta vecinal.
Tanto el ayuntamiento como la junta vecinal quedan calificados a efectos del impuesto como empresarios, por realizar operaciones que suponen la explotación de un bien corporal (terrenos que forman el coto de caza) con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo y, de manera más general, por ordenar por cuenta propia factores de producción materiales y humanos o sólo uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
De este modo, la calificación del ayuntamiento y la junta vecinal como empresarios no ofrece ninguna duda, por lo que la cesión a terceros del aprovechamiento cinegético por un tiempo determinado y a cambio de un precio resulta ser una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
3. - De conformidad con lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, el citado tributo se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido no contiene el supuesto de aplicación de los tipos impositivos reducidos regulados en dicho precepto a la cesión o arrendamiento de aprovechamientos cinegéticos y, por consiguiente, dichas prestaciones de servicios están gravadas al tipo general del 16 por ciento.
4.- En virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 23º, de la Ley 37/1992, están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de la propia Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce o disfrute, que tengan por objeto terrenos, salvo en los casos previstos en el mismo precepto.
De lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido resulta que la citada exención alcanza al arrendamiento de terrenos rústicos, pero no a los arrendamientos o cesiones de terrenos para la caza, ya que en éstos el objeto del contrato no es el terreno sino su aprovechamiento cinegético.
5.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General le informa lo siguiente:
Están sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios consistentes en la cesión o arrendamiento de terrenos para la caza efectuados por los titulares de los mismos, bien sean personas físicas, asociaciones de propietarios, ayuntamientos, juntas vecinales o sociedades mercantiles. El hecho de que la cesión se produzca mediante pública subasta no afecta a esta calificación.
Los transmitentes repercutirán el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 16 por ciento al adjudicatario del derecho de aprovechamiento cinegético del coto de caza sobre el importe total de la contraprestación pactada.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-Uno-23º y 90-Uno-