Los gastos de formalización de deudas pueden imputarse excepcionalmente distribuidos en varios ejercicios conforme a norma contable 7ª del PGC, pero una vez elegido este criterio, la modificación posterior requiere justificación excepcional bajo el principio de uniformidad (norma 21ª PGC). La DGT descarta el cambio discrecional de criterio de imputación sin tal justificación, aunque mantienen deducibilidad fiscal si el nuevo criterio respeta los límites temporales de amortización de la deuda subyacente.
Hechos
La entidad consultante adquirió un local comercial en el año 2005 para su arrendamiento, financiado mediante un préstamo hipotecario a 30 años. Desde ese año, obtiene ingresos por el arrendamiento de dicho inmueble. El contrato de alquiler tiene una duración de 5 años. Los gastos de la concesión del préstamo se activaron como "gastos de formalización de deudas" y se decidió imputarlos a resultados durante la vida del préstamo, en función del capital amortizado anualmente. En el ejercicio 2007 la sociedad considera que dichos gastos deberían imputarse a resultados en el plazo de 5 años, periodo de duración del contrato de arrendamiento.
Cuestión planteada
Si es posible cambiar el criterio de imputación de los "gastos de formalización de deudas", sin que pierdan la condición de deducibles fiscalmente en el ejercicio de su registro contable.
Contestación
El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece lo siguiente:
“3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
El Plan General de Contabilidad (en adelante, PGC), aprobado por el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre (Boletín Oficial del Estado de 27 de diciembre de 1990), define los gastos de formalización de deudas, cuenta 270, como “gastos de emisión y modificación de valores de renta fija y de formalización de deudas, entre los que se incluyen los de escritura pública, impuestos, confección de títulos y otros similares”.
La norma de valoración 7ª del PGC dispone lo siguiente:
“7ª. Gastos a distribuir en varios ejercicios.
Se aplicarán las siguientes normas:
1. Gastos de formalización de deudas.
Los gastos de formalización de deudas, se valorarán por su precio de adquisición o su coste de producción.
En principio, estos gastos habrán de afectarse al ejercicio que correspondan; excepcionalmente, dichos gastos podrán distribuirse en varios ejercicios, en cuyo caso, deberán imputarse a resultados durante el plazo de vencimiento de las correspondientes deudas y de acuerdo con un plan financiero; en todo caso, deberán estar totalmente imputados cuando se amorticen las deudas a que correspondan.
En consecuencia, los gastos de formalización de deudas deben imputarse, en general, al ejercicio en el que se formaliza la deuda y, excepcionalmente, podrán distribuirse en varios ejercicios, en cuyo caso se imputarán a resultados durante el plazo de vencimiento de la deuda, de acuerdo con un plan financiero, amortizándose en función de los capitales pendientes de reembolso. La entidad consultante optó por distribuir los gastos de formalización de deudas a lo largo de la vida del préstamo y viene haciéndolo en función del capital amortizado.
Por otra parte, de acuerdo con la norma de valoración 21ª del PGC, por aplicación del principio de uniformidad no pueden modificarse los criterios de contabilización de un ejercicio a otro, salvo casos excepcionales que se indicarán y justificarán en la memoria. Por tanto, si la consultante optó por distribuir los gastos de formalización del préstamo en el plazo de su vencimiento, debe mantener dicha opción sin que pueda admitirse como justificante para cambiar de criterio el fin del contrato de arrendamiento del local, pues la duración del contrato se conoce desde el ejercicio en que se adquiere el inmueble y, aunque en el escrito de consulta no se facilita más información, se deduce que a la conclusión del contrato el local sigue formando parte del patrimonio de la sociedad que contribuirá a la obtención de ingresos.
Por tanto, a efectos fiscales dichos gastos deberán integrarse en la base imponible de los periodos impositivos que corresponda al plazo de vencimiento del préstamo, con independencia de que la entidad consultante opte por amortizarlos en un plazo mas reducido, por lo cual se tendrán en consideración las condiciones establecidas en el artículo 19.3 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10-3, 19-3