A los productos descritos les resulta de aplicación el tipo reducido del 4% previsto en el artículo 91.2.1.2º de la Ley 37/1992, en la medida en que reúnan las características de libros, periódicos, revistas sin contenido publicitario exclusivo, mapas, partituras, álbumes, cuadernos de dibujo u objetos utilizables únicamente como material escolar (excluidos artículos y aparatos electrónicos). La calificación depende de la aplicación de las definiciones de la RAE y del concepto de material escolar como aquellos materiales directamente utilizables en actividades educativas por profesores y alumnos, descartándose la extensión analógica de estos términos conforme a la prohibición del artículo 14 de la LGT.
Hechos
Entidad mercantil que va a comercializar unos productos didácticos según catálogos adjuntos.
CARTO: CARTON ONDULADO, varios colores (pag. 41 Catálogo 2008/2009, 07CARTO, CARTONL: CARTON LUNARES (pag. 38 Catálogo 2008/2009, CARTONR: CARTON RAYAS (pag. 38 Catálogo 2008/2009, MINICR: MINI ROLLOS CRESPON (pag. 37 Catálogo 2008/2009, PAPCR,…:PAPEL CRESPON, varios colores (pag.39 Catálogo 2008/2009, TERCI: PAPEL TERCIOPELO (pag. 39 Catálogo 2008/2009, TRENZA: TRENZADO CON PAPEL (pag. 37 Catálogo 2008/2009), PAPTRANS: PAPEL TRANSPARENTE (pag. 38 Catálogo 2008/2009), HOJA3D: HOJA TRANSPARENTE 3 DIMENSIONES (pag. 38 Catálogo 2008/2009), TELA: PAPEL TELA (pag. 38 Catálogo 2008/2009)ESTAPA: HOJAS DE PAPEL ESTAÑO (pag. 38 Catálogo 2008/2009), WINDOW: PAPEL VENTANA (novedad a introducir en el próximo catálogo), PIELA: CARTON PIEL DE ANIMALES (pag. 38 Catálogo DOLMEN 2008/2009), 07PAPIRIS: PAPEL IRIDISCENTE (novedad a introducir en el próximo catálogo) PERSI: CARTONES DECORADOS PARA COSER (novedad a introducir en el próximo catálogo), CARESPE: CARTULINAS ESPEJO PLATA (novedad a introducir en el próximo catálogo, 07PIEL3: PAPEL DE PIEL 3 COLORES (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07PIEL10: PAPEL ROCA 10 COLORES (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07GSISAL: HOJAS SISAL (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07SISAL (novedad a introducir en el próximo catálogo), O7MARGA: CARTULINAS MARGARITAS METALICAS (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07PAPDOBLE: PAPEL DOBLE CARA METALIZADO (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07SERPI:CARTULINAS PIEL SERPIENTE (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07ACUB3 BLOCK ACUARELA (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07ACUB4 (novedad a introducir en el próximo catálogo)
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a los productos descritos en la consulta.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo del 16 por 100, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado dos.1, número 2º de la mencionada Ley determina que se aplicará el tipo del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
“2. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
(…)
Se considerarán comprendidos en este número los álbumes, partituras, mapas, cuadernos de dibujo y los objetos que, por sus características, sólo puedan utilizarse como material escolar, excepto los artículos y aparatos electrónicos.”
2.- El artículo 12 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria (Boletín Oficial del Estado de 18 de diciembre), establece lo siguiente:
"1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.
2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda."
Según dispone el artículo 3º del Código Civil, "las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas".
Por su parte el artículo 14 de la citada Ley General Tributaria prohíbe la analogía en los siguientes términos:
"No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales."
En este sentido, y ante la ausencia de un concepto legal de libro, debe considerarse la definición dada por el Diccionario de la Real Academia Española, según el cual, en su acepción más corriente y usual "se considera libro a toda obra científica o literaria de bastante extensión para formar un volumen".
Asimismo, el mencionado Diccionario define los mapas como las representaciones geográficas de la tierra o parte de ella en una superficie plana.
Por otro lado, efectos de lo previsto en el artículo 91.Dos.1.2º de la Ley 37/92, se entiende por material escolar los libros, el material didáctico y los demás materiales utilizables por profesores y alumnos en el desarrollo directo de las actividades pedagógicas o de enseñanza, siempre que por sus características únicamente puedan utilizarse con tal finalidad, con independencia de la condición del adquirente (Administración o centros docentes legalmente autorizados).
El citado tipo impositivo reducido no es aplicable a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de objetos susceptibles de destinarse normalmente a un uso mixto como material escolar o de otras actividades, ni a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de artículos o aparatos electrónicos y sus elementos accesorios.
En la interpretación del precepto anterior y a los efectos de la consulta formulada, debe señalarse el criterio de esta Dirección General, recogido, entre otras, en la Resolución de 27 de febrero de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 6 de marzo), redactado en los siguientes términos: "En particular, no tienen la consideración de objetos de utilización única como material escolar los artículos en los que no constan menciones especiales que determinen un destino como tal o en los que tales menciones figuren de forma tal que por las dimensiones de los mismos o su ubicación sean difícilmente perceptibles por el adquirente de dichos productos (...). Los referidos productos pueden tener la consideración de objetos de exclusiva aplicación como material escolar cuando en los mismos consten menciones especiales que por su ubicación, tamaño y visibilidad determinen el destino exclusivo de dichos objetos, que únicamente puedan ser utilizados como material escolar".
3.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho, la siguiente contestación a la consulta formulada:
1º.- Por lo que respecta a los criterios doctrinales que deben seguirse a los efectos de una correcta interpretación de los preceptos mencionados, el tipo impositivo del 4 por ciento se aplicará a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de material escolar, es decir, los bienes y artículos que, por sus características y configuración objetiva se utilicen por profesores y alumnos en el desarrollo directo de las actividades pedagógicas o de enseñanza, con independencia de la condición del adquirente.
Se excluyen de esta consideración los artículos o aparatos electrónicos y sus elementos accesorios, así como los edificios, el mobiliario (pizarras, mesas, sillas, instrumentos musicales etc.), los medios de transporte y las prendas de vestir que se utilicen en el desarrollo de las actividades indicadas en el párrafo precedente
El tipo impositivo del 4 por ciento no será aplicable a las entregas de objetos susceptibles de destinarse normalmente a un uso mixto, como material escolar y otras actividades, aunque se entreguen en conjunto o en lotes suministrados a un sólo destinatario, por precio único o global, junto con otros artículos que se usen exclusivamente como material escolar.
No obstante lo expuesto en el párrafo anterior, tributarán al tipo impositivo del 4 por ciento las entregas de objetos o artículos, sueltos o en grupos o conjuntos, en los que, aun siendo de uso mixto, consten en el propio objeto o en el estuche en que normalmente se presentan y no sólo en su embalaje, menciones especiales que por su ubicación, tamaño y visibilidad determinen el destino exclusivo de dichos objetos como material escolar, con excepción de los artículos o aparatos electrónicos.
2º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 4 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los artículos objeto de consulta que se relacionan a continuación, dado que, por sus características y configuración, sus aplicaciones fundamentales son como material escolar:
Artículos referencias:
CARTO: CARTON ONDULADO, varios colores (pag. 41 Catálogo 2008/2009, 07CARTO, CARTONL: CARTON LUNARES (pag. 38 Catálogo 2008/2009, CARTONR: CARTON RAYAS (pag. 38 Catálogo 2008/2009, MINICR: MINI ROLLOS CRESPON (pag. 37 Catálogo 2008/2009, PAPCR,…:PAPEL CRESPON, varios colores (pag.39 Catálogo 2008/2009, TERCI: PAPEL TERCIOPELO (pag. 39 Catálogo 2008/2009, TRENZA: TRENZADO CON PAPEL (pag. 37 Catálogo 2008/2009), PAPTRANS: PAPEL TRANSPARENTE (pag. 38 Catálogo 2008/2009), HOJA3D: HOJA TRANSPARENTE 3 DIMENSIONES (pag. 38 Catálogo 2008/2009), TELA: PAPEL TELA (pag. 38 Catálogo 2008/2009)ESTAPA: HOJAS DE PAPEL ESTAÑO (pag. 38 Catálogo 2008/2009), WINDOW: PAPEL VENTANA (novedad a introducir en el próximo catálogo), PIELA: CARTON PIEL DE ANIMALES (pag. 38 Catálogo DOLMEN 2008/2009), 07PAPIRIS: PAPEL IRIDISCENTE (novedad a introducir en el próximo catálogo) PERSI: CARTONES DECORADOS PARA COSER (novedad a introducir en el próximo catálogo), CARESPE: CARTULINAS ESPEJO PLATA (novedad a introducir en el próximo catálogo, 07PIEL3: PAPEL DE PIEL 3 COLORES (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07PIEL10: PAPEL ROCA 10 COLORES (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07GSISAL: HOJAS SISAL (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07SISAL (novedad a introducir en el próximo catálogo), O7MARGA: CARTULINAS MARGARITAS METALICAS (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07PAPDOBLE: PAPEL DOBLE CARA METALIZADO (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07SERPI:CARTULINAS PIEL SERPIENTE (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07ACUB3 BLOCK ACUARELA (novedad a introducir en el próximo catálogo), 07ACUB4 (novedad a introducir en el próximo catálogo)
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1
del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. Ley 37/1992 arts- 90-uno, 91-dos-1-2º