La entidad residente española que actúa como intermediaria en la contratación de un coro no residente (UK) para conciertos en España debe retener IRNR sobre las rentas de los músicos por su actividad personal de espectáculo, conforme al artículo 17.1 del CDI hispano-británico (que atribuye potestad tributaria a España) y al artículo 13.1.b TRLIRNR (rentas de actividades económicas sin EP). La retención debe practicarse sobre la contraprestación satisfecha al coro, con independencia de la estructura contractual intermediada, aplicando el tipo del 19 % según artículo 25 TRLIRNR, sin perjuicio de que corresponda al no residente acreditar eventual reducción convencional.
Hechos
La entidad consultante, residente en España, contrata a un coro musical para la celebración de conciertos en territorio español. Dicho coro está constituido como una persona jurídica con residencia en el Reino Unido.
Cuestión planteada
: Obligación de retener por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes por parte de la entidad consultante a la entidad no residente.Tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
La entidad consultante, residente en España, contrata a un coro musical para la celebración de conciertos en España. Dicho coro está constituido como una persona jurídica con residencia en Reino Unido.
A tal efecto, la entidad consultante, actuando en nombre propio, firmará un contrato con dicha empresa establecida en el Reino Unido y, por otra parte, firmará otro contrato con la entidad española promotora del evento.
En base a lo anterior, la entidad consultante recibirá una factura de la entidad establecida en el Reino Unido y, a su vez, expedirá una factura a la entidad española promotora.
A.- Tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes:
En primer lugar hay que señalar que en la actualidad se encuentra en vigor el Convenio entre España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, hecho en Londres el 21 de octubre de 1975 (BOE de 18 de noviembre de 1976).
El artículo 17 del citado Convenio dispone lo siguiente:
“1. No obstante las disposiciones de los artículos 14 y 15, las rentas obtenidas por los profesionales del espectáculo, tales como los artistas de teatro, cine, radiodifusión y televisión y los músicos, así como por los deportistas, por sus actividades personales en este concepto, pueden someterse a imposición en el Estado contratante donde actúen.
2. Cuando las rentas relativas a las actividades personales de uno de estos profesionales del espectáculo o deportista no se imputen a ese profesional o deportista, sino a otra persona interpuesta, esa renta puede, no obstante las disposiciones de los artículos 7, 14 y 15, someterse a imposición en el Estado contratante en el que tengan lugar las actividades del profesional del espectáculo o el deportista.”
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 17 del Convenio hispano-británico y dado que los conciertos van a tener lugar en territorio español, las rentas derivadas de la actuación personal de los miembros del coro, en su calidad de profesionales del espectáculo, podrán ser sometidas a gravamen en España.
En este sentido, el artículo 13 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE del 12 de marzo), dispone lo siguiente:
“1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:
a) (…)
b) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas sin mediación de establecimiento permanente situado en territorio español, cuando no resulte de aplicación otro párrafo de este artículo, en los siguientes casos:
1º (…)
2º (…)
3º Cuando deriven, directa o indirectamente, de la actuación personal en territorio español de artistas y deportistas, o de cualquier otra actividad relacionada con dicha actuación, aún cuando se perciban por persona o entidad distinta del artista o deportista.”
En consecuencia y de acuerdo con lo dispuesto en los párrafos anteriores, las rentas derivadas de la actuación personal en España de los miembros del coro estarán sometidas a gravamen en España.
La base imponible, al tratarse de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, se determinará conforme al artículo 24.6 del TRLIRNR, el cual dispone:
“6. Cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, se aplicarán las siguientes reglas especiales:
1ª. Para la determinación de la base imponible correspondiente a los rendimientos que obtengan sin mediación de establecimiento permanente, se podrán deducir los gastos previstos en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, siempre que el contribuyente acredite que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España.
2ª….”.
El tipo impositivo aplicable será el del 24% de acuerdo con el artículo 25.1.a) del TRLIRNR. No obstante, el Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público (BOE de 31 de diciembre), prevé que desde el 1 de enero de 2012 y hasta el 31 de diciembre de 2013, ambos inclusive, el tipo de gravamen del 24 por ciento previsto en el mencionado artículo 25.1 a), se eleve al 24,75 por ciento.
Por lo que respecta a la obligación de retener y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 31 del TRLIRNR, la entidad consultante estará obligada a practicar retención sobre las citadas rentas y efectuar el ingreso de la misma en el Tesoro.
En este sentido, el artículo 31.2 señala:
“Los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las establecidas en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin tener en consideración lo dispuesto en los artículos 24.2, 24.6, 26 y 44.
Sin perjuicio de lo anterior, para el cálculo del ingreso a cuenta se estará a lo dispuesto reglamentariamente.”
Por lo tanto, de conformidad con el artículo 31.2 del TRLIRNR, la retención se practicará por el importe íntegro satisfecho sin tener en consideración lo dispuesto en el artículo 24.6 del TRLIRNR.
B.- Tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido:
El artículo 69, apartado Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece la regla general del lugar de realización de las prestaciones de servicios:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(....)”.
Por lo tanto cuando se adquieran o presten servicios, la regla general de prestación entre empresarios o profesionales va a determinar que se sujeten en el Estado miembro en el que el destinatario de los servicios dispone de la sede de la actividad económica o el lugar donde radique el establecimiento permanente, domicilio o residencia, siempre que efectivamente, los servicios se presten a dicha sede o establecimiento.
De acuerdo con lo anterior, los servicios prestados por la empresa establecida en el Reino Unido para la entidad consultante, que está contrata en nombre propio, se considerarán prestaciones de servicios realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español. Igualmente se considerarán realizadas en dicho territorio las prestaciones de servicios efectuadas por la entidad consultante para la entidad promotora española.
Ambas operaciones tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 21 por ciento conforme a lo previsto en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, según redacción dada al mismo por el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad, en vigor desde el 1 de septiembre de 2012.
Por otro lado, en relación con el servicio recibido por la entidad consultante, falta concretar quien ostenta la condición de sujeto pasivo del Impuesto.
En este sentido el artículo 84, apartado uno, número 2º de la Ley 37/1992, establece que serán sujetos pasivos “los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…)”.
Por consiguiente, en el presente caso, será sujeto pasivo la entidad consultante por aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo.
De acuerdo con lo anterior, la entidad consultante, en tanto que sujeto pasivo obligado a efectuar la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación del mecanismo de inversión del sujeto pasivo, deberá consignar la operación objeto de consulta en las siguientes declaraciones en sus correspondientes períodos de presentación:
1º.- Modelo 303. Autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la casilla 44 o en las casillas 1 a 9, por el IVA devengado, y 22 a 23 por el IVA soportado.
2º.- Modelo 390, declaración-resumen anual, apartado 5 “Operaciones realizadas en régimen general”, en las casillas 545 a 554, por el IVA devengado, y en las casillas 587 a 598, por el IVA deducible, según corresponda.
Asimismo, dado que el servicio recibido por la entidad consultante se califica, en virtud de lo dispuesto en el artículo 79.4º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), como adquisición intracomunitaria de servicios, su realización determina, igualmente, la obligación de informar de la misma en la declaración recapitulativa incorporada al modelo 349, que deberá presentarse mensual o trimestralmente de acuerdo con los criterios contenidos en el artículo 81 del referido Reglamento.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI hispano-británico: art. 17
LIVA: arts. 69, 84, 90
RIVA: art. 79
TRLIRNR: arts. 13, 24 y 31