Las prestaciones de servicios derivadas del arrendamiento de edificios destinados exclusivamente a viviendas están exentas de sujeción al IVA conforme al artículo 20.1.23º LIVA, siempre que no concurra opción a tributación del arrendador. La condición de empresario o profesional requiere ordenación por cuenta propia de factores de producción con finalidad de obtener ingresos continuados, aplicándose la definición específica del artículo 5.1 LIVA que incluye explícitamente a los arrendadores de bienes. La exención opera sobre la actividad de arrendamiento residencial independientemente de la calificación como empresario, descartando sujeción al gravamen ordinario del IVA en estas operaciones.
Hechos
La consultante es propietaria de un inmueble que tiene arrendado a una asociación sin ánimo de lucro, para su destino como sede social de la misma.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido y sometimiento a retención en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
1 IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."
El artículo 5, apartado dos de la misma Ley dispone que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas."
Por otra parte, el apartado uno del ya citado artículo 5, contiene una definición propia y específica del concepto de empresario o profesional, considerando como tales a los efectos de dicho Impuesto, entre otros, a "quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes."
Igualmente el artículo 11 de la Ley 37/1992, define las prestaciones de servicios como toda operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con la Ley del Impuesto no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. En particular, se consideran prestaciones de servicios los arrendamientos de bienes, industria o negocio y las cesiones del uso o disfrute de bienes.
En materia de exenciones, es el artículo 20, apartado uno, número 23º, de la Ley 37/1992, el regulador de la exención aplicable a los arrendamientos de bienes. Conforme a dicho artículo, estarán exentos del Impuesto:
“23º. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
(…)
b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
(…)”.
En lo que se refiere al tipo impositivo, el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992, señala que el Impuesto se exigirá al tipo impositivo del 18 por ciento salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
En consecuencia con todo lo anterior, el arrendamiento del inmueble objeto de consulta estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido debiendo aplicarse el tipo general del 18 por ciento.
La exención recogida en el citado artículo 20, apartado uno, número 23º, de la Ley 37/1992, no se extiende a los arrendamientos de viviendas efectuados a personas físicas o jurídicas que no los destinen directamente a vivienda, como ocurre en el caso consultado, en el que, según la información suministrada, en el inmueble alquilado se instala la sede social del arrendatario.
La consultante será, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, el titular de la actividad de arrendamiento del inmueble y sujeto pasivo de las operaciones sujetas a dicho Impuesto derivadas de la actividad, debiendo cumplir la totalidad de obligaciones derivadas de la normativa del Impuesto y, en particular, las contenidas en el apartado uno del artículo 164 de la Ley 37/1992.
2. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS.
En desarrollo del artículo 99 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), el apartado 2 a) del artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), determina cuales son las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, incluyendo entre las mismas, independientemente de su calificación: “Los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.
A estos efectos, las referencias al arrendamiento se entenderán realizadas también al subarrendamiento”.
El sometimiento genérico a retención de estos rendimientos se ve complementado por lo dispuesto en la letra g) del apartado 3 del mismo precepto reglamentario, que excepciona de la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta los siguientes supuestos:
“1º. Cuando se trate de arrendamiento de vivienda por empresas para sus empleados.
2º. Cuando las rentas satisfechas por el arrendatario a un mismo arrendador no superen los 900 euros anuales.
3º. Cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861 de la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, o en algún otro epígrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero.
A estos efectos, el arrendador deberá acreditar frente al arrendatario el cumplimiento del citado requisito, en los términos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda”.
Por otro lado, el artículo 76.1 del Reglamento del Impuesto establece lo siguiente:
“1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:
a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.
(…)”.
Conforme con esta regulación normativa, en cuanto el arrendatario es un sujeto obligado a retener, de acuerdo con lo establecido en el artículo 76.1 del Reglamento del Impuesto, los rendimientos que satisfaga al arrendador por el arrendamiento del local estarán sometidos a retención a cuenta del impuesto, salvo que fuera aplicable alguno de los supuestos de exoneración incluidos en el artículo 75.3.g).
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 100 del Reglamento del Impuesto, “la retención a practicar sobre los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, cualquiera que sea su calificación, será el resultado de aplicar el porcentaje del 19 por ciento sobre todos los conceptos que se satisfagan al arrendador, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 99; RIRPF RD 439/2007, Arts. 75 y 76