La primera entrega de edificación por el promotor constituye operación sujeta a IVA como entrega de bienes realizada por empresario en desarrollo de actividad empresarial. Las segundas y ulteriores entregas están exentas, excepto cuando el inmueble ha sido utilizado ininterrumpidamente durante dos años o más por su propietario o tenedor de derechos reales de goce, caso en el que la entrega posterior del promotor recupera la condición de primera entrega sujeta a gravamen, salvo que el adquirente sea quien utilizó el inmueble durante ese plazo.
Hechos
La entidad consultante vende un inmueble de su propiedad a un Ayuntamiento que lo utilizará como sede administrativa de la Casa Consistorial.
En la escritura de compraventa se ha hecho constar que la operación no está sujeta ni al Impuesto sobre el Valor Añadido, ni al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
Contestación
A) En relación con Impuesto sobre el Valor Añadido se informa lo siguiente:
1.- De acuerdo con el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29) “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
En este sentido, el artículo 5, apartado uno, letra d) de la Ley del Impuesto otorga expresamente la condición de empresario o profesional a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
Por tanto, la primera entrega de edificación, constituye una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, al tratarse de una entrega de bienes efectuada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad.
Por otra parte, el artículo 20 de la Ley 37/1992, al regular las exenciones en operaciones interiores, establece en su apartado uno, número 22, que estarán exentas del Impuesto:
“22º. Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.”
De lo expuesto se deduce que la segunda y sucesivas transmisiones de un inmueble por un empresario o profesional, constituye una operación sujeta y exenta del Impuesto.
2.- Por su parte el artículo 20, apartado dos, de la Ley 37/1992, dispone que las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Por tanto, y dado que según se desprende del escrito de la consulta el adquirente es un Ayuntamiento que no actúa en el ejercicio de actividades empresariales o profesionales, tal y como requiere el artículo 20 dos de la Ley del Impuesto, no se podrá ejercer la renuncia a la exención a la que hace referencia el párrafo anterior.
Asimismo, el artículo 4, apartado cuatro, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que no estarán sujetas al concepto “transmisiones patrimoniales onerosas” del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo las entregas de bienes inmuebles exentas de dicho tributo en los casos en que no resulte de aplicación la renuncia a la exención regulada en el artículo 20, apartado dos, de la citada Ley 37/1992, como sucede en este caso a tenor de los datos aportados.
3.- De acuerdo con lo expuesto, este Centro Directivo le comunica lo siguiente:
La transmisión de un inmueble que realiza la Sociedad mercantil propietaria de la misma a un Ayuntamiento, estará sujeta pero exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, sujeta al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas” del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, como se indica en al apartado B) siguiente de esta contestación.
En el mismo sentido, no resulta de aplicación la renuncia a la exención en dicha transmisión, por no darse los requisitos previstos en el artículo 20.dos de la Ley del Impuesto.
B) En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se informa lo siguiente:
El artículo 7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), por el que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dispone en la letra A) de su apartado 1 y en su apartado 5 lo siguiente:
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas. …/….
5. No estarán sujetas al concepto de «transmisiones patrimoniales onerosas», regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido”.
Por otra parte, la letra a) del artículo 45.I.A) del mismo texto legal, relativo a las exenciones subjetivas en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, establece que “Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1.º de la presente Ley serán los siguientes:
I. A) Gozarán de exención subjetiva:
a) El Estado y las Administraciones Públicas Territoriales e Institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos.
Esta exención será igualmente aplicable a aquellas entidades cuyo régimen fiscal haya sido equiparado por una ley al del Estado o al de las Administraciones Públicas citadas”.
De acuerdo con los preceptos anteriores, y conforme a las manifestaciones de la entidad consultante, se considera que la transmisión del inmueble está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en virtud de lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 7, ahora bien, al ser la entidad adquirente un ayuntamiento que es parte de la Administración Pública Territorial, estará exento del mismo según establece el artículo 45.I.A) del Impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-uno, 4-cuatro-a), 5-uno-d), 20-uno-22º, 20-dos