La DGT confirma que cuando en la división de cosa común la adjudicación no se corresponde con la cuota de titularidad del comunero (como ocurre aquí con exceso de adjudicación compensado en metálico), se genera ganancia patrimonial en quien percibe el compensación en efectivo. Esta ganancia se calcula como diferencia entre valor de adquisición (50% del precio de adquisición originario del bien común, sin actualización) y valor de adjudicación (valor catastral o de mercado según corresponda). La ganancia resultante no beneficia de coeficiente reductor por tiempo de tenencia (art. 40 LIRPF), al tratarse de una alteración derivada del exceso en la división, no de una transmisión onerosa del bien.
Hechos
La consultante heredó, junto con una hermana y por mitades indivisas, una vivienda, una plaza de garaje y un trastero, sitos en el mismo edificio. La escritura de partición de herencia se otorgó en el año 1995.
En el año 2010 se ha procedido a la disolución del condominio existente sobre los citados inmuebles, cediendo la consultante en favor de su hermana su mitad indivisa, recibiendo la correspondiente contraprestación económica.
Cuestión planteada
Aplicación de los coeficientes reductores previstos en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a la ganancia patrimonial que pudiera resultar de la citada disolución.
Contestación
De acuerdo con el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”
El apartado 2 del mismo precepto establece que “Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:
En los supuestos de división de la cosa común.
En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.
En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.
Los supuestos a los que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.”
Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (CC art. 400), no implica una alteración en la composición del patrimonio, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios, y a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de la adjudicación de los bienes a los comuneros, sino la originaria de adquisición de los mismos, sin perjuicio de las especialidades previstas en la normativa del Impuesto en relación con los bienes afectos.
Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión, se correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una ganancia patrimonial.
Así ocurre en el caso objeto de consulta, donde se produce un exceso de adjudicación en uno de los copropietarios, la hermana de la consultante, al no corresponderse la adjudicación efectuada con su cuota de titularidad, exceso que es compensado en metálico al otro copropietario, la consultante, lo que originará a ésta última una ganancia o pérdida patrimonial, al haberse producido una variación en el valor de su patrimonio puesto de manifiesto por una alteración en su composición.
El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de la adjudicación efectuada, en la forma prevista en los artículos 34, 35 y 36 de la Ley del Impuesto.
De acuerdo con estos preceptos, el valor de adquisición será el 50 por 100 de la suma del valor de los inmuebles resultante de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado, del coste de las inversiones y mejoras en su caso efectuadas y de los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por los adquirentes.
Al tratarse de inmuebles, este valor de adquisición se actualizará mediante la aplicación del coeficiente correspondiente establecido en la Ley de Presupuestos Generales del Estado del año de la transmisión.
El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
Por tanto, el valor de transmisión será el 50 por 100 del valor asignado a los inmuebles en la escritura de disolución del condominio, siempre que este valor no sea inferior al valor de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
La disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto, establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.
Dicho régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, aplicando sobre el importe de las misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.
A estos efectos, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 vendrá determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.
Estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de inmuebles o inversiones y mejoras efectuados en los mismos, que a 31 de diciembre de 1996 tuviesen un periodo de generación superior a 10 años.
Para determinar la fecha de adquisición de los inmuebles, adquiridos por herencia, hay que acudir a las normas del Código Civil, según las cuales, la adquisición se produce, con carácter derivativo, con la aceptación de la herencia, si bien los efectos subsiguientes se retrotraen al momento de la muerte del causante (artículo 989 del Código Civil). En definitiva, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo en el momento del fallecimiento del causante.
En consecuencia, tratándose de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, resultarán aplicables los coeficientes reductores previstos en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto en la medida en que la muerte del causante de la herencia recibida se hubiera producido con anterioridad al 31 de diciembre de 1994.
La ganancia patrimonial que resulte sujeta al Impuesto se integrará en la base imponible del ahorro en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, arts. 33, 35, 36 y 49, DT 9