Los preparados grasos conforme RD 1011/1981 tributan al tipo reducido del 10% como sustancias susceptibles de utilización habitual para nutrición humana, al no constituir bebidas alcohólicas ni refrescantes azucaradas excluidas del régimen. Los "dúos" de aceite y vinagre califican como envase múltiple con suministro unitario y, en tanto que cada componente es alimento no excluido, aplica igualmente el tipo del 10%, sin fraccionamiento según su contenido individual. Ambos supuestos quedan sujetos a la aplicación temporal del tipo reducido del 5% establecida por RD-ley 20/2022 mientras permanezca vigente.
Hechos
El consultante es una entidad dedicada a la representación de asociaciones que engloban numerosas empresas del sector alimenticio.
Cuestión planteada
A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, tipo impositivo aplicable a los siguientes productos:
Preparados grasos definidos según el Real Decreto 1011/1981, de 10 de abril, por el que se aprueba la Reglamentación Técnico-Sanitaria para la elaboración, circulación y comercio de grasas comestibles (animales, vegetales y anhidras), margarinas, minarinas y preparados grasos;
Los denominados "dúos" que incluyen en un envase, dos envases individuales de aceite y vinagre.
Contestación
1.- El artículo 91 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece los siguientes tipos reducidos:
“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
1.º Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.
Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior:
a) Las bebidas alcohólicas.
Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.
b) Las bebidas refrescantes, zumos y gaseosas con azúcares o edulcorantes añadidos.
A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.
2.º Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto.
Se comprenden en este número los animales destinados a su engorde antes de ser utilizados en el consumo humano o animal y los animales reproductores de los mismos o de aquellos otros a que se refiere el párrafo anterior”
2.- No obstante, en relación con la aplicación de los tipos impositivos aplicables extraordinaria y temporalmente del Impuesto sobre el Valor Añadido a determinadas entregas, importaciones y adquisiciones de alimentos, el artículo 72 del Real Decreto-ley 20/2022, de 27 de diciembre, de medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania y de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad (BOE de 28 de diciembre), con las modificaciones introducidas por la disposición adicional decimosexta del Real Decreto-ley 1/2023, de 10 de enero, de medidas urgentes en materia de incentivos a la contratación laboral y mejora de la protección social de las personas artistas (BOE de 11 enero) que ha modificado el tipo del recargo de equivalencia aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido para las operaciones que tributan al tipo impositivo del 5 por ciento a que se refieren los artículos 1 y 72 del referido Real Decreto-ley 20/2022, que será del 0,62 por ciento, establece lo siguiente:
“Con efectos desde el 1 de enero de 2023 y vigencia hasta el 30 de junio de 2023:
1. Se aplicará el tipo del 5 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los siguientes productos:
a) Los aceites de oliva y de semillas.
b) Las pastas alimenticias.
El tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0,62 por ciento.
No obstante, el tipo impositivo aplicable será el 10 por ciento a partir del día 1 del mes de mayo de 2023, en el caso de que la tasa interanual de la inflación subyacente del mes de marzo, publicada en abril, sea inferior al 5,5 por ciento. En este caso, el tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 1,4 por ciento.
2. Se aplicará el tipo del 0 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los siguientes productos:
a) El pan común, así como la masa de pan común congelada y el pan común congelado destinados exclusivamente a la elaboración del pan común.
b) Las harinas panificables.
c) Los siguientes tipos de leche producida por cualquier especie animal: natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada, UHT, evaporada y en polvo.
d) Los quesos.
e) Los huevos.
f) Las frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales, que tengan la condición de productos naturales de acuerdo con el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.
El tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0 por ciento.
No obstante, el tipo impositivo aplicable será el 4 por ciento a partir del día 1 del mes de mayo de 2023, en el caso de que la tasa interanual de la inflación subyacente del mes de marzo, publicada en abril, sea inferior al 5,5 por ciento. En este caso, el tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0,5 por ciento.”
Por último, el artículo 171 del Real Decreto-ley 5/2023, de 28 de junio, por el que se adoptan y prorrogan determinadas medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania, de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad; de transposición de Directivas de la Unión Europea en materia de modificaciones estructurales de sociedades mercantiles y conciliación de la vida familiar y la vida profesional de los progenitores y los cuidadores; y de ejecución y cumplimiento del Derecho de la Unión Europea (BOE de 29 de junio), ha modificado el mencionado artículo 72 del Real Decreto-Ley 20/2022, como sigue:
“Con efectos desde el 1 de enero de 2023 y vigencia hasta el 31 de diciembre de 2023:
1. Se aplicará el tipo del 5 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los siguientes productos:
a) Los aceites de oliva y de semillas.
b) Las pastas alimenticias.
El tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0,62 por ciento.
No obstante, el tipo impositivo aplicable será el 10 por ciento a partir del día 1 del mes de noviembre de 2023, en el caso de que la tasa interanual de la inflación subyacente del mes de septiembre, publicada en octubre, sea inferior al 5,5 por ciento. En este caso, el tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 1,4 por ciento.
2. Se aplicará el tipo del 0 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los siguientes productos:
a) El pan común, así como la masa de pan común congelada y el pan común congelado destinados exclusivamente a la elaboración del pan común.
b) Las harinas panificables.
c) Los siguientes tipos de leche producida por cualquier especie animal: natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada, UHT, evaporada y en polvo.
d) Los quesos.
e) Los huevos.
f) Las frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales, que tengan la condición de productos naturales de acuerdo con el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.
El tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0 por ciento.
No obstante, el tipo impositivo aplicable será el 4 por ciento a partir del día 1 del mes de noviembre de 2023, en el caso de que la tasa interanual de la inflación subyacente del mes de septiembre, publicada en octubre, sea inferior al 5,5 por ciento. En este caso, el tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0,5 por ciento.
3. La reducción del tipo impositivo beneficiará íntegramente al consumidor, sin que, por tanto, el importe de la reducción pueda dedicarse total o parcialmente a incrementar el margen de beneficio empresarial con el consiguiente aumento de los precios en la cadena de producción, distribución o consumo de los productos, sin perjuicio de los compromisos adicionales que asuman y publiciten los sectores afectados, por responsabilidad social.
La efectividad de esta medida se verificará mediante un sistema de seguimiento de la evolución de los precios, independientemente de las actuaciones que corresponda realizar a la Comisión Nacional de los Mercados y de la Competencia en el ámbito de sus competencias."
3.- Conforme al artículo 72 del Real Decreto-ley 20/2022 desarrollado en el apartado anterior, la reducción del tipo impositivo del 10 al 5 por ciento, resultará aplicable a “los aceites de oliva y de semillas” los cuales se encuentran definidos en Código Alimentario Español, aprobado mediante el Decreto 2484/1967, de 21 de septiembre, en las secciones 2ª y 3ª del capítulo XVI, que posteriormente han sido desarrolladas a través de normativa específica: los aceites de oliva están regulados por el Real Decreto 760/2021, de 31 de agosto, por el que se aprueba la norma de calidad de los aceites de oliva y de orujo de oliva; y el resto de los aceites vegetales comestibles quedan regulados por el Real Decreto 308/1983, de 25 de enero, por el que se aprueba la Reglamentación Técnico-Sanitaria de Aceites Vegetales Comestibles:
“Sección 2.ª Aceites de oliva
3.16.14. Aceite.
Se dará el nombre de «Aceite de oliva», o simplemente «Aceite», al líquido oleoso extraído de los frutos maduros del olivo «Olea europaea» L., sin que haya sido sometido a manipulaciones o tratamientos no autorizados por este Código.
3.16.15. Clasificación.
Se distinguen los siguientes tipos de aceite de oliva:
1. Aceites de oliva vírgenes:
a) Extra.
b) Fino.
c) Corriente.
d) Lampante.
2. Aceites de oliva refinados.
3. Aceites puros de oliva.
4. Aceites de orujo de aceitunas.
5. Aceites refinados de orujo de aceituna.
6. Aceites de orujo de aceitunas para usos industriales.
3.16.16. Definiciones.
1. Aceites de oliva vírgenes. Aceites de oliva extraídos por procedimientos mecánicos, en frío, sin que hayan sido sometidos a otras manipulaciones que las de sedimentación, centrifugación o filtración, ni llevar mezcla de ningún aceite o aceites de otra naturaleza u obtenidos de distinta forma, con las calidades siguientes:
a) Extra: Aceite de oliva de sabor absolutamente irreprochable y cuya acidez en ácido oleico deberá ser como máximo, de un gramo por 100 gramos.
b) Fino: Aceite de oliva que reúne las condiciones del aceite de oliva virgen extra, salvo en cuanto a la acidez en ácido oleico, que será, como máximo, 1,5 gramos por 100 gramos.
c) Corriente: Aceite de oliva de buen sabor y cuya acidez en ácido oleico será de tres gramos por 100 gramos como máximo, con un margen de tolerancia de un 10 por 100 respecto a la acidez indicada.
d) Lampante: Aceite de oliva de sabor defectuoso o cuya acidez en ácido oleico sea superior a 3 por 100. No comestible.
2. Aceites de oliva refinados. Obtenidos por refinación de los aceites de oliva vírgenes o de los extraídos directamente de la aceituna por otros procedimientos autorizados.
3. Aceites puros de oliva. Compuestos de una mezcla de aceite de oliva virgen y de aceite de oliva refinado.
4. Aceites de orujo de aceituna. Obtenidos por tratamiento de orujo de aceituna con un disolvente autorizado.
5. Aceites refinados de orujo de aceituna. Obtenidos por refinación de los aceites de orujo de aceituna y que reúnan los caracteres de las grasas comestibles refinadas (3.16.02). Las mezclas de aceite de orujo refinado y de aceite de oliva virgen, destinadas al consumo interior exclusivamente, se denominan «Aceite de orujo refinado y de oliva». Estas mezclas no podrán denominarse simplemente «Aceite de oliva» o «Aceite».
6. Aceites de orujo de aceituna para usos industriales. Todos los demás aceites de orujo de aceituna.
(…)
Sección 3.ª Aceites de semillas
3.16.20. Consumo humano.
Se autoriza la utilización de aceites de semillas para consumo humano cuando reúnan las características que este Código determina para las distintas variedades.
3.16.21. Clasificación de aceites de semillas.
A efectos de este Código se establece la siguiente:
a) Aceite de soja.
b) Aceite de cacahuete.
c) Aceite de girasol.
d) Aceite de algodón.
e) Otros aceites de semillas.
3.16.22. Aceite de soja.
Es el procedente de las semillas de la soja «Glycine Soja, Sieb et Zucc» (Soja híspida, Unch, Dolichos Soja, L.), que haya sido sometido a una refinación completa y que reúne además de las características generales las siguientes:
Calentado a 160 grados centígrados durante quince minutos, conservará su sabor agradable después de enfriado.
3.16.23. Aceite de cacahuete.
Es el procedente de la semilla de cacahuete («Arachis Hypogaea», L.). El aceite de cacahuete podrá emplearse virgen o refinado, siempre que cumpla las condiciones establecidas para los aceites comestibles.
3.16.24. Aceite de girasol.
Es el procedente de las semillas del girasol cultivado («Helianthus annuus», L.). El destinado a la alimentación deberá ser sometido a una refinación completa, y que reúna las características generales.
3.16.25. Aceite de algodón.
Es el procedente de las semillas de algodonero cultivado (Gen. «Gossypium»). El destinado a la alimentación deberá ser sometido a procesos de refinación completa, y que reúna las características generales.
3.16.26. Otros aceites de semillas.
Los elaborados y refinados para el consumo reunirán las características generales que los haga aptos para la alimentación; responderán a las constantes físicas y químicas correspondientes a su naturaleza y origen.
Las reglamentaciones correspondientes señalarán las características específicas de cada uno de estos aceites.”
4.- Por otra parte, los preparados grasos se encuentran definidos en el artículo 8.º del Título Primero del Real Decreto 1011/1981, de 10 de abril, por el que se aprueba la Reglamentación Técnico-Sanitaria para la elaboración, circulación y comercio de grasas comestibles (animales, vegetales y anhidras), margarinas, minarinas y preparados grasos:
“Art. 8.º Preparados grasos.
Son los productos de aspecto graso elaborados con grasas y/o aceites comestibles, con o sin agua y otros ingredientes alimenticios o alimentarios, siempre que el ingrediente fundamental sea el graso. Estos preparados grasos se ajustarán a composiciones específicas que deben ser previamente autorizadas por la Dirección General correspondiente del Ministerio de Trabajo, Sanidad y Seguridad Social, tanto si van destinados a industrias de la alimentación como a consumo directo. En ambos casos la denominación que ha de figurar en la rotulación o etiquetado será la de preparados grasos.
Art. 9.º Definiciones complementarias. Ingrediente fundamental.
A efectos de esta Reglamentación, se entiende por ingrediente fundamental, aquél que participa al menos en un 50 por 100 de la composición del producto.”
5.- En cuanto al vinagre, el Real Decreto 661/2012, de 13 de abril, por el que se establece la norma de calidad para la elaboración y la comercialización de los vinagres (BOE de 26 de abril), dispone lo siguiente:
“Artículo 3. Definiciones.
1. Vinagre: Es el líquido apto para el consumo humano resultante de la doble fermentación alcohólica y acética de productos de origen agrario.
2. Grado de acidez de los vinagres: Acidez total expresada en gramos de ácido acético por 100 mililitros.
3. Vinagre de vino: Es el producto obtenido exclusivamente por fermentación acética del vino.
4. Vinagre de frutas o vinagre de bayas: Es el producto obtenido a partir de frutas o de bayas de fruta mediante fermentación alcohólica y acética.
5. Vinagre de sidra: Es el producto obtenido a partir de sidra, mediante fermentación acética.
6. Vinagre de alcohol: Es el producto obtenido por la fermentación acética de alcohol destilado de origen agrícola.
7. Vinagre de cereales: Es el producto obtenido, sin destilación intermedia, por el procedimiento de doble fermentación alcohólica y acética, a partir de cualquier cereal en grano, cuyo almidón se haya transformado en azúcares mediante la diastasa de la cebada malteada o por cualquier otro proceso.
8. Vinagre de malta: Es el producto obtenido, sin destilación intermedia, por el procedimiento de doble fermentación alcohólica y acética, a partir de la cebada maleada, con o sin adición de grano, cuyo almidón se ha desdoblado en azúcares mediante la diastasa de la cebada malteada.
9. Vinagre de malta destilado: Es el producto obtenido mediante la destilación del vinagre de malta, a presión reducida, que sólo contiene los componentes volátiles del vinagre de malta del que se deriva.
10. Vinagre balsámico: Es el producto obtenido por adición de mosto de uva, mosto de uva concentrado o mosto de uva concentrado rectificado al vinagre de vino, dando lugar a un vinagre dulce, con un contenido mínimo de azúcar total de 150 g/l, procedente exclusivamente de los mostos indicados.
11. Vinagre balsámico de sidra: Es el producto obtenido por adición de zumo concentrado de manzana al vinagre de sidra, dando lugar a un vinagre dulce con un contenido mínimo de azúcar total de 150 g/l, procedente exclusivamente del zumo concentrado de manzana.
12. Otros vinagres: Vinagres obtenidos a partir de productos de origen agrícola no contemplados en los apartados 3 a 11, ambos inclusive, por doble fermentación.”
6.- Según informe de fecha 19 de abril de 2023 de la Subdirección General de Análisis, Coordinación y Estadísticas de la Dirección General de la Industria Alimentaria del Ministerio de Agricultura, Pesca y Alimentación, a petición de este Centro Directivo, en relación con los productos objeto de consulta:
“Los aceites de oliva están regulados por el Real Decreto 760/2021, de 31 de agosto, por el que se aprueba la norma de calidad de los aceites de oliva y de orujo de oliva; y el resto de los aceites vegetales comestibles quedan regulados por el Real Decreto 308/1983, de 25 de enero, por el que se aprueba la Reglamentación Técnico-Sanitaria de Aceites Vegetales Comestibles.
Los preparados grasos por su parte están regulados por el Real Decreto 1011/1981, de 10 de abril, por el que se aprueba la Reglamentación Técnico-Sanitaria para la elaboración, circulación y comercio de grasas comestibles (animales, vegetales y anhidras), margarinas, minarinas y preparados grasos.”
7.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General le informa lo siguiente:
Los preparados grasos están definidos y regulados en el Real Decreto 1011/1981 y no están dentro de la definición de “aceites de oliva y de semillas” del Código Alimentario Español y, por tanto, tampoco del ámbito objetivo del artículo 72 del RDL 20/2022 a efectos de la aplicación del tipo impositivo reducido del 5 por ciento, por lo que seguirá tributando al 10 por ciento conforme al artículo 91. Uno de la Ley 37/1992.
Por otra parte, el vinagre estará sujeto al tipo impositivo 10 por ciento conforme al artículo 91. Uno de la Ley 37/1992, siempre que cumplan los requisitos previstos en el mencionado Real Decreto 661/2012. En caso contrario, tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo general del 21 por ciento establecido en el artículo 90 de la Ley 37/1992.
En el caso del aceite, siempre que cumpla la definición de aceite de oliva o de semillas conforme a las secciones 2ª y 3ª del capítulo XVI del Código Alimentario Español, tributará conforme al artículo 91. Uno de la Ley 37/1992 y será objeto de la reducción temporal – desde 1 de enero hasta el 31 diciembre de 2023 - del tipo impositivo del 10 por ciento al 5 por ciento, conforme al artículo 72 del RDL 20/2022.
8.- Por último, en la medida en que van a comercializarse productos denominados “dúos”, que incluyen aceite y vinagre por precio único, debe tenerse en cuenta que el apartado dos del artículo 79 de la Ley 37/1992, en relación con la base imponible de las operaciones, señala lo siguiente:
“Dos. Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.”.
9.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
No obstante, de acuerdo con el artículo 68.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, la presente contestación no tendrá efectos vinculantes para aquellos miembros o asociados de la consultante que en el momento de formular la consulta estuviesen siendo objeto de un procedimiento, recurso o reclamación económico-administrativa iniciado con anterioridad y relacionado con las cuestiones planteadas en la consulta conforme a lo dispuesto en su artículo 89.2.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 91 Real Decreto-ley 20/2022 art. 72