La marca puede comercializarse como picadura de pipa (tipo reducido) si concurren las siguientes condiciones acumulativas: (i) más del 25% en peso de las partículas presenta ancho de corte inferior a 1,5 mm, o alternativamente (ii) más del 25% en peso presenta ancho igual o superior a 1,5 mm siempre que se venda o destine a la venta para liar cigarrillos. El RDL 12/2012 amplió la definición de picadura para liar al incorporar el segundo supuesto, alineándose con la Directiva 2011/64/UE, por lo que la clasificación fiscal dependerá exclusivamente de las características granulométricas del producto y su destino comercial declarado.
Hechos
La entidad consultante es una comercializadora de distintas labores de tabaco, entre las que se encuentra la comercializada como picadura de pipa. El Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se regulan diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público, ha introducido modificaciones en el apartado relativo a la consideración de picadura de liar cigarrillos (BOE de 31 de marzo).
Cuestión planteada
La entidad consultante solicita la emisión de resolución vinculante en la que se determine que la marca objeto de consulta pueda continuar comercializándose con aplicación del tipo impositivo establecido para la picadura de pipa tras la entrada en vigor del aludido Real Decreto-ley 12/2012.
Contestación
Los apartados 4 y 5 del artículo 59 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), en relación con los conceptos y definiciones aplicables al Impuesto sobre las Labores del Tabaco (en adelante, ILT), señala:
“4. A efectos de este impuesto tendrá la consideración de tabaco para fumar o picadura:
El tabaco cortado o fraccionado de otro modo, hilado o prensado en plancha, no incluido en los apartados anteriores y que sea susceptible de ser fumado sin transformación industrial ulterior.
Los desechos de tabaco acondicionado para la venta al por menor que no sean cigarros, cigarritos ni cigarrillos y que sean susceptibles de ser fumados. A estos efectos, se considerarán desechos de tabaco los restos de hojas de tabaco y los subproductos derivados del tratamiento del tabaco o de la fabricación de labores de tabaco.
5. A efectos de este impuesto tendrá la consideración de picadura para liar el tabaco para fumar tal como se define en el apartado anterior, siempre que más del 25 % en peso de las partículas de tabaco presenten un ancho de corte inferior a 1,5 milímetros.
Tendrá igualmente la consideración de picadura para liar el tabaco para fumar en el que más del 25 % en peso de las partículas de tabaco presenten un ancho de corte igual o superior a 1,5 milímetros, vendido o destinado a la venta para liar cigarrillos.”.
En concreto, el segundo párrafo del apartado 5 del aludido artículo 59 de la Ley de Impuestos Especiales ha sido introducido por el Real Decreto Ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público (BOE de 31 de marzo), que contempla una serie de modificaciones en la Ley de Impuestos Especiales, entre las que se encuentra la inclusión de este un nuevo párrafo.
Debe tenerse en cuenta que la Directiva 2011/64/UE del Consejo, de 21 de junio de 2011, relativa a la estructura y los tipos del impuesto especial que grava las labores del tabaco (DOUE de 5 de julio), establece en el apartado 2 de su artículo 5, lo siguiente:
“2. El tabaco de fumar en el que más del 25 % en peso de las partículas de tabaco presente una anchura de corte inferior a 1,5 milímetros se considerará picadura fina de tabaco para liar cigarrillos.
Los Estados Miembros podrán también considerar picadura fina de tabaco para liar cigarrillos, el tabaco para fumar en el que más del 25 % en peso de las partículas de tabaco presente una anchura de corte igual o superior a 1,5 milímetros, vendido o destinado a la venta para liar cigarrillos.”.
Lo establecido en la Directiva ha sido incorporado a nuestro ordenamiento interno mediante el citado apartado de la Ley, precepto que por otra parte no es nuevo, pues ya estaba recogido en el párrafo segundo, del artículo 6 de la Directiva 95/59/CE del Consejo, de 27 de noviembre de 1995, relativa a los impuestos distintos a los impuestos sobre el volumen de negocios que gravan el consumo de labores de tabaco (DOUE de 6 de diciembre).
Es preciso señalar que el Real Decreto Ley 12/2012, invoca, en su exposición de motivos, principios de justicia tributaria para prevenir que tabaco para fumar que no cumpla con el requisito objetivo que determina la norma para ser considerado picadura de liar, es decir picadura con un ancho de corte inferior a 1,5 milímetros, no tribute como ésta, cuando haya sido vendido o destinado a la venta para liar cigarrillos. La cuestión a resolver se concreta pues en determinar el sentido de la expresión “vendido o destinado a la venta para liar cigarrillos”.
Por tanto, el aludido Real Decreto-ley 12/2012, incorporando en nuevo párrafo a la Ley de Impuestos Especiales, amplía el concepto legal de picadura para liar de tal forma que, desde el día 31 de marzo de 2012, fecha de entrada en vigor del Real Decreto-ley 12/2012, constituye fiscalmente picadura para liar el tabaco de fumar en el que más del 25 % en peso de las partículas de tabaco presente una anchura de corte inferior a 1,5 milímetros, y también cualquier tabaco para fumar, con independencia de la anchura de corte de las partículas de tabaco, vendido o destinado a la venta para liar cigarrillos.
En relación a estos criterios delimitadores de la picadura de liar, el consultante manifiesta en su escrito que la labor comercializada con una determinada marca contiene partículas cuyo ancho de corte es del orden de 2,00 milímetros. Por ello, atendiendo exclusivamente a este primer criterio esta concreta labor no se podría calificar fiscalmente como picadura para liar dado que se conceptúa como tal cuando más del 25% en peso de las partículas de tabaco presente una anchura de corte inferior a 1,5 milímetros.
En relación con el segundo criterio, se ha de determinar el sentido de la expresión “vendido o destinado a la venta para liar cigarrillos”. A estos fines, existen diferencias en los tratamientos que reciben los tabacos en fábrica según cual vaya a ser su venta o destino. Los factores que diferencian unas u otras labores de tabaco para fumar son varios, pero la principal diferencia es el tipo de combustión a que se va a someter al tabaco. El tabaco para pipa, presenta unas características que no se dan en el tabaco para liar; así, para conseguir un quemado más lento, en general se fabrica con cortes más gruesos y que faciliten la conservación del tabaco en buenas condiciones de humedad.
La mayor humedad del tabaco para pipa es un elemento importante (que al tiempo, dificulta especialmente el que un tabaco sea entubado y liado), y tiende a requerir empaquetados que la preserven y con menor cantidad de producto para evitar que este se seque. Asimismo, y en general, el tabaco para pipa está constituido por mezclas más cuidadas, y con mayor presencia de aditivos aromatizantes, que normalmente no se encuentran en la picadura para liar.
En general, se han citado características que no responden a criterios objetivos que la Ley determine, pero que sí pueden constituir indicios razonables que recaen en el objeto de consumo y no tanto en el sujeto, sobre los que apoyar los juicios de inferencia que puedan hacerse, y que además, el operador debe estar en condiciones de conocer, y en la práctica conoce. Resultaría contrario a toda lógica que una labor de las características “tradicionales” de la picadura para pipa vaya a destinarse a liar cigarrillos, por lo que es necesario y debe atenderse a indicios razonables que respondan a las reglas de la lógica y de la experiencia para considerar que una labor de tabaco que en su origen es picadura de pipa, se vende o destina a la venta para liar cigarrillos.
Por tanto, el sujeto pasivo del ILT, en cumplimiento de sus obligaciones tributarias, debe declarar el epígrafe (Epígrafe 3, picadura de liar, ó Epígrafe 4, las demás labores del tabaco) que de acuerdo con la Ley sea aplicable a las labores del tabaco, y debe actuar con la diligencia debida, lo que implica seguir una serie de conductas, como pueden ser la del deber de informarse, o la de llevar a cabo todos los esfuerzos posibles con aquellos con los que se producen las transacciones comerciales, para poder declarar el impuesto con arreglo a los tipos debidos. Si los criterios se ajustan a la realidad y están razonablemente fundamentados, solo pueden valorarse favorablemente por la Administración tributaria, y siempre que ésta no estuviera conforme con lo declarado, tendría que motivar respecto de dicho supuesto, el cambio de la calificación fiscal de la labor, es decir, los motivos que concurren para considerarla vendida o destinada a la venta para liar cigarrillos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Artículo 59.5 Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales