Las prestaciones de planes de pensiones españoles se califican como rendimientos del trabajo integrables en la base imponible general del IRPF, sujetos a retención conforme al régimen general. Para contingencias acaecidas desde el 1 de enero de 2007, aplica tributación ordinaria; para contingencias anteriores o aportaciones realizadas antes de esa fecha, resulta aplicable el régimen transitorio con opción a reducción del artículo 17 de la Ley anterior. La movilización de derechos a Suiza escapa al ámbito fiscal (competencia de la DGSFP); si el contribuyente residiese en Suiza, la tributación dependería del Convenio de Doble Imposición hispano-suizo y la calificación de la renta conforme a sus normas internas.
Hechos
El consultante es residente en Suiza, trabaja en una empresa en este país y tiene un plan de pensiones con la empresa en la que actualmente presta sus servicios. A su vez, como consecuencia de haber trabajado en una empresa en España es partícipe de un plan de pensiones español.
Cuestión planteada
1º. Posibilidad de movilización de los derechos económicos del plan de pensiones español al plan de pensiones en Suiza.
2º. Tributación de las prestaciones percibidas del plan de pensiones español si fuera residente en territorio español.
3º. Tributación de las prestaciones percibidas del plan de pensiones español si fuera residente en Suiza
Contestación
1º. La posibilidad de movilizar los derechos económicos del plan de pensiones español al plan de pensiones en suiza es una cuestión de ámbito financiero, cuya competencia le corresponde a la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones, Centro Directivo de este mismo Ministerio de Economía y Hacienda, sita en Paseo de la Castellana, 44, Madrid, 28046.
2º. El régimen fiscal vigente es el previsto en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. Según el artículo 17.2.a).3ª de esta Ley 35/2006, tienen la consideración de rendimientos del trabajo:
“3ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.”
Por tanto, las prestaciones percibidas de los planes de pensiones españoles se califican como rendimientos del trabajo, integrándose en la base imponible general conforme al artículo 45 de la Ley 35/2006.
Estos rendimientos del trabajo están sujetos a retención conforme a los artículos 80 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.
Por otra parte, la disposición transitoria duodécima de esta Ley 35/2006 establece el régimen fiscal transitorio aplicable a los planes de pensiones de la siguiente forma:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
3. El límite previsto en el artículo 52.1.a) de esta Ley no será de aplicación a las cantidades aportadas con anterioridad a 1 de enero de 2007 a sistemas de previsión social y que a esta fecha se encuentren pendientes de reducción en la base imponible por insuficiencia de la misma.”
A este respecto, el citado artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, vigente a 31 de diciembre de 2006 dispone que podrán reducirse:
“b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.”
Por tanto, dado que la contingencia ocurrirá con posterioridad al 1 de enero de 2007 se aplicará el apartado 2 de esta disposición transitoria duodécima de la Ley 35/2006. A este respecto, si la prestación se percibe en forma de capital podrá aplicar la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación que corresponde a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, inclusive; si se percibe en forma de renta no podrá aplicar esta reducción, integrándose en la base imponible en su totalidad; y si se percibe en forma mixta podrá aplicar la citada reducción a la parte de la prestación que se cobra en forma de capital que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, inclusive. En este último supuesto, el beneficiario del plan de pensiones podrá identificar qué aportaciones corresponden a las prestaciones percibidas en forma de renta y qué aportaciones al capital.
A este respecto, la disposición transitoria séptima del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, regula la delimitación de las aportaciones a instrumentos de previsión social complementaria cuando concurran aportaciones anteriores y posteriores a 31 de diciembre de 2006. Esta disposición transitoria séptima que, según la disposición final segunda de este Real Decreto es aplicable a los períodos impositivos respecto de los que sea de aplicación la Ley 35/2006, dispone que:
“A efectos de determinar la base de retención como consecuencia de la aplicación del apartado 2 de las disposiciones transitorias undécima y duodécima de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, las entidades que gestionen los instrumentos previstos en dichas disposiciones transitorias deberán separar contablemente las primas o aportaciones realizadas así como la rentabilidad correspondiente que pudiera acogerse a este régimen transitorio, del resto de primas o aportaciones y su rentabilidad.
Asimismo, en los supuestos de movilización de derechos consolidados o económicos de dichos sistemas de previsión social se deberá comunicar las información prevista en el apartado anterior.”
3º. El régimen fiscal vigente para los contribuyentes no residentes en territorio español que perciban prestaciones derivadas de planes de pensiones es el previsto en el Convenio para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio entre el Estado Español y la Confederación Suiza. El artículo 18 de este Convenio, titulado “pensiones” dispone que:
“Sin perjuicio de las disposiciones del artículo 19, las pensiones y remuneraciones similares pagadas, en consideración a un empleo anterior, a un residente de un Estado contratante, sólo pueden someterse a imposición en este Estado.”
A este respecto, el citado artículo 19 del Convenio regula la tributación de las retribuciones públicas efectuadas por un Estado contratante, una de sus subdivisiones políticas o entidades locales, un organismo autónomo o persona jurídica de derecho público de este Estado, requisitos que no se cumplen en el supuesto objeto de consulta tributaria pues el pagador es un fondo de pensiones en el que se integra el plan de pensiones, el cual es un patrimonio sin personalidad jurídica de naturaleza privada.
Por tanto, las prestaciones percibidas por los beneficiarios del plan de pensiones español que residen en Suiza tributan conforme a la normativa interna de Suiza.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Convenio doble imposición Estado Español y Confederación Suiza, art. 18 - LEY 35/2006, arts. 17-2-a-3ª, DT-12 - RIRPF, RD 439/2007, art. DT-7