El ejercicio de opciones de compra de acciones conferidas como beneficio laboral genera rendimiento del trabajo en especie por la diferencia positiva entre el valor de cotización al ejercicio y el precio pagado. El devengo se produce en el momento del ejercicio (no en la concesión). Aplica reducción del 40% si el período desde concesión a ejercicio supera dos años y no se conceden anualmente, calificándose como rendimiento con período de generación superior a dos años. La valoración sigue el artículo 47 LIRPF sin referencias a valor de adquisición previo.
Hechos
El consultante ha participado en un plan de opciones sobre acciones de la empresa para la que trabaja por el cual, anualmente, a criterio de la empresa, se le han ido concediendo un número determinado de opciones. Al vencimiento del plan (24 meses después de la concesión de las opciones) ejercita sus derechos y adquiere las acciones, abonando el precio de ejecución fijado en el mismo.
Cuestión planteada
Consecuencias fiscales de la adquisición de las acciones al precio de ejecución.
Contestación
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 16.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo):
“Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
Por su parte, el artículo 46 del TRLIRPF califica de rentas en especie:
“La utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda”.
De acuerdo con los preceptos indicados, la concesión de opciones de compra de acciones de una empresa a los empleados de la misma por su condición de tales, debe calificarse como rendimiento del trabajo en especie. Dicho rendimiento, si se trata de opciones de compra intransmisibles inter vivos, se devengará en el momento en el que el trabajador ejercite su derecho de opción de compra, valorándose, de acuerdo con el artículo 47 de la Ley del Impuesto, por la diferencia positiva entre el valor de cotización de la acción el día en que se ejercite la opción de compra y la cantidad satisfecha por el beneficiario de la misma. Este criterio ha sido reiterado por este Centro Directivo en diversas consultas (V 1984-06, V1586-06, V2301-05 y V2297-05, entre otras).
Por otra parte, en lo referente a la posible aplicación de la reducción del 40 por ciento para determinados rendimientos del trabajo recogida en la normativa reguladora del Impuesto, el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas dispone en su artículo 10.3 lo siguiente:
“A efectos de la reducción prevista en el artículo 17.2 a) de la Ley del Impuesto, se considerará rendimiento del trabajo con período de generación superior a dos años y que no se obtiene de forma periódica o recurrente, el derivado de la concesión del derecho de opción de compra sobre acciones o participaciones a los trabajadores, cuando sólo puedan ejercitarse transcurridos más de dos años desde su concesión, si, además, no se conceden anualmente”.
Con esta norma se posibilita la aplicación de la reducción del 40 por 100 a los rendimientos íntegros derivados del ejercicio de opciones de compra que tengan un período de generación superior a dos años, siempre y cuando no se reconozca al trabajador la posibilidad de resultar beneficiario de la concesión de las opciones de compra con una periodicidad anual, es decir, que la posibilidad de resultar beneficiario de la concesión de opciones de compra se produzca, al menos, en años alternos. En consecuencia, dado que en el escrito de consulta se indica que la empresa concede anualmente, según criterio propio, las opciones sobre acciones al trabajador, estaremos en presencia de un rendimiento al que no resulta de aplicación la reducción del 40 por 100.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 10-3; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 16, 17-2, 46-1,47.