La operación de fusión puede acogerse al régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS siempre que cumpla los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y la definición del artículo 76.1.a) LIS (transmisión en bloque de patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores con compensación máxima del 10%). No obstante, la aplicación del régimen está condicionada al cumplimiento del requisito de motivos económicos válidos conforme al artículo 89.2 LIS, descartando operaciones cuyo principal objetivo sea fraude o evasión fiscal o que carezcan de justificación empresarial más allá de la obtención de ventaja fiscal.
Hechos
La entidad consultante, sociedad A, es una entidad con residencia fiscal en España que fue constituida en marzo de 2004 con otro nombre y que es titular de un activo inmobiliario situado en territorio español y cedido en arrendamiento.
En julio de 2018, la entidad española, sociedad B, adquirió a la entidad consultante, (sociedad A). El socio único de la sociedad B era la sociedad C, compañía con residencia fiscal en España.
Asimismo, la sociedad C se encuentra participada al 100% por la sociedad X, entidad con residencia fiscal en Luxemburgo, siendo su socio único la sociedad Y, también con residencia fiscal luxemburguesa.
En noviembre de 2018 se produjo una operación de fusión por la cual la sociedad A absorbía mediante fusión inversa a la sociedad B.
No existen bases imponibles negativas ni cualquier otro crédito fiscal que pudiera incentivar la realización de la fusión inversa entre la sociedad absorbente, sociedad A, y la absorbida, sociedad B.
Los motivos económicos que justifican la operación son:
-Evitar incurrir en un supuesto de asistencia financiera no permitida por la Ley.
-Simplificación de la estructura societaria en España mediante la absorción de la sociedad B, eliminando duplicidades que puedan provocar ineficiencias en la gestión administrativa, contable, mercantil y fiscal del Grupo y con la consecuente reducción de los costes administrativos y legales. En definitiva, lo que la operación pretende, entre otros motivos, es la racionalización y reestructuración de las actividades para lograr una mayor eficiencia en el negocio.
-Simplificar el proceso frente a terceros, manteniendo la denominación y posición jurídica. Se pretende también evitar ineficiencias en relación a los costes de gestión, administración y financieros que la fusión pueda acarrear. En particular, dado que la entidad absorbente tiene suscritos los contratos de arrendamiento con inquilinos, suministros, etc., en caso de fusión inversa no sería necesario cambiar la titularidad de ninguno de dichos contratos, con la con siguiente reducción de la carga de trabajo y de los procedimientos pertinentes que ello supondría. Adicionalmente, al ser titular la sociedad absorbente del inmueble situado en España, la operación de fusión inversa no conlleva cambios registrales en la propiedad del mismo.
-Fortalecer el balance de la sociedad absorbente, con el fin de mejorar la capacidad financiera de dicha sociedad a la hora de desarrollar nuevos proyectos.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), aprobado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, regula el Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.1.a) de la LIS establece que “tendrá la consideración de fusión la operación por la cual una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen las condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada de fusión se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión proyectada se realiza con la finalidad de:
-Evitar incurrir en un supuesto de asistencia financiera no permitida por la Ley.
-Simplificación de la estructura societaria en España mediante la absorción de la sociedad B, eliminando duplicidades que puedan provocar ineficiencias en la gestión administrativa, contable, mercantil y fiscal del Grupo y con la consecuente reducción de los costes administrativos y legales. En definitiva, lo que la operación pretende, entre otros motivos, es la racionalización y reestructuración de las actividades para lograr una mayor eficiencia en el negocio.
-Simplificar el proceso frente a terceros, manteniendo la denominación y posición jurídica. Se pretende también evitar ineficiencias en relación a los costes de gestión, administración y financieros que la fusión pueda acarrear. En particular, dado que la entidad absorbente tiene suscritos los contratos de arrendamiento con inquilinos, suministros, etc., en caso de fusión inversa no sería necesario cambiar la titularidad de ninguno de dichos contratos, con la con siguiente reducción de la carga de trabajo y de los procedimientos pertinentes que ello supondría. Adicionalmente, al ser titular la sociedad absorbente del inmueble situado en España, la operación de fusión inversa no conlleva cambios registrales en la propiedad del mismo.
-Fortalecer el balance de la sociedad absorbente, con el fin de mejorar la capacidad financiera de dicha sociedad a la hora de desarrollar nuevos proyectos.
Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho, sin que, por otra parte, en el escrito de consulta conste información relativa al supuesto de asistencia financiera que se menciona entre dichos motivos.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76-1-a) y 89-2