La novación del préstamo hipotecario, como acto jurídicamente documentado inscribible en el Registro de la Propiedad, está sujeta al ITP/AJD al tipo de gravamen autonómico aprobado conforme a la Ley 21/2001 (o el 0,50% subsidiario si no existe tipo autonómico), conforme al artículo 31.2 del TRLITPAJD. La inclusión simultánea de una fianza solidaria constituye una convención separada que requiere análisis independiente de su sujeción. Cuando la escritura comprenda ambas convenciones, el artículo 4 del TRLITPAJD exige el pago del derecho correspondiente a cada una, sin que la novación del préstamo constituya operación exenta.
Hechos
El consultante va a realizar una novación del préstamo hipotecario modificando las condiciones financieras del mismo. En la escritura se va a incluir a la esposa del consultante como fiadora solidaria de la deuda.
Cuestión planteada
Tratamiento aplicable a la escritura de novación del préstamo hipotecario en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Contestación
El artículo 4 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), por el que se aprueba el texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRITPAJD) establece que “A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa.”
En la escritura que se va a realizar se producen dos convenciones diferentes, una es la novación del préstamo hipotecario, no la ampliación como dice en su consulta, y otra es la inclusión de una fianza solidaria.
1.- Novación del préstamo hipotecario. El artículo 31.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) –en adelante, TRLITPAJD– determina en su párrafo primero lo siguiente:
“2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contrato.”
Por otra parte, los artículos 1 y 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios (BOE de 4 de abril de 1994) disponen lo siguiente:
“Artículo 1.º Ambito.
1. Las Entidades financieras a las que se refiere el artículo 2.º de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Mercado Hipotecario, podrán ser subrogadas por el deudor en los préstamos hipotecarios concedidos, por otras Entidades análogas, con sujeción a lo dispuesto en esta ley.
2. La subrogación a que se refiere el apartado anterior será de aplicación a los contratos de préstamo hipotecario, cualquiera que sea la fecha de su formalización y aunque no conste en los mismos la posibilidad de amortización anticipada.”
“Artículo 9. Beneficios fiscales
Estarán exentas en la modalidad gradual de «Actos Jurídicos Documentados» las escrituras públicas de novación modificativa de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre acreedor y deudor, siempre que el acreedor sea una de las entidades a que se refiere el artículo 1.º de esta ley y la modificación se refiera a las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente, a la alteración del plazo del préstamo, o a ambas.”
Conforme a los preceptos transcritos, la escritura pública en que se formalice la novación modificativa de un préstamo hipotecario concertado con una entidad financiera está sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), al cumplir los cuatro requisitos exigidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD:
- Tratarse de la primera copia de una escritura pública.
- Tener por objeto cantidad o cosa valuable.
- Contener actos o contratos inscribibles en el Registro de la Propiedad.
- No estar sujeto ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del ITPAJD.
No obstante, si la novación modificativa del préstamo hipotecario se refiere a las condiciones del tipo de interés, a la alteración del plazo o a ambas, y el préstamo hipotecario está concertado con una de las entidades financieras a que se refiere el artículo 1 de la Ley 2/1994, la escritura pública en que se formalice la operación estará exenta de la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD.
Ahora bien, si la novación incluye o se refiere a algún otro aspecto del préstamo hipotecario, diferente al tipo de interés y al plazo, que también cumpla los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del TRLITPAJD, como es el cambio del sistema de amortización, es decir, si también tiene por objeto cantidad o cosa valuable –pues los otros tres requisitos sí se cumplen–, la operación estará sujeta a la referida cuota gradual sin exención.
Respecto a la base imponible, el artículo 30 del mismo texto legal establece que: “1. en las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa. La base imponible en los derechos reales de garantía y en las escrituras que documenten préstamo con garantía estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos. Si no constare expresamente el importe de la cantidad garantizada, se tomará como base el capital y tres años de intereses”. Por lo tanto, la base imponible estará constituida por el importe total garantizado, con independencia de que tal importe sea igual, mayor o menor que el que garantizaba el préstamo hipotecario que se ha novado.
2.- Inclusión de fianza solidaria. El artículo 7 del TRITPAJD, dispone en sus apartados 1, letra B), y 5 lo siguiente:
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
[…]
B) La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en aeropuertos.
....
5. No estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido”.
A este respecto, el artículo 15 del TRLITPAJD determina en su apartado 1 que “La constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo".
El precepto anterior queda matizado en el artículo 25 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (RITPAJD), aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995), que precisa en su apartado 1 que la tributación exclusiva por el concepto de préstamo se producirá “… cuando la constitución de la garantía sea simultánea con la concesión del préstamo o en el otorgamiento de éste estuviese prevista la posterior constitución de la garantía"
De acuerdo con los preceptos transcritos, la fianza sobre la que se consulta, al no constituirse en el mismo momento de la concesión del crédito hipotecario, sino en un momento posterior, el de la novación del crédito hipotecario, no cumple el requisito de simultaneidad y, por lo tanto, estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. Ahora bien, respecto a esta última operación cabe precisar que el sujeto pasivo es el acreedor afianzado, tal y como establece el artículo 8 del texto refundido del TRLITPAJD. Por lo tanto, será sujeto pasivo del impuesto la entidad financiera que exige el afianzamiento.
CONCLUSIONES:
Primera: La escritura pública en la que se formalice la novación modificativa de un préstamo hipotecario concertado con una entidad financiera está sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD.
Segunda: Si la novación modificativa del préstamo hipotecario se refiere a las condiciones del tipo de interés, a la alteración del plazo o a ambas, y el préstamo hipotecario está concertado con una de las entidades financieras a que se refiere el artículo 1 de la Ley 2/1994, la escritura pública en que se formalice la operación estará exenta de la referida cuota gradual. Ahora bien, si la escritura pública incluye la novación de algún otro aspecto del préstamo hipotecario que también cumpla los requisitos del artículo 31.2 del TRLITPAJD, en especial, que tenga contenido valuable, sí estará sujeta a la cuota gradual sin exención por esa operación.
Tercera: La inclusión de la fianza tributará en el ITPAJD como transmisión patrimonial onerosa siendo sujeto pasivo el acreedor afianzado, es decir la entidad financiera que exige el afianzamiento.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 2/1994, Arts.1 y 9. RITPAJD RD 828/1995 art. 25-. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 4, 7, 8, 15, 30 y 31-2