La operación podrá acogerse al régimen especial de fusiones del capítulo VIII, título VII TRLIS siempre que: (i) cumpla formalmente los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y los tributarios del artículo 83.1 TRLIS (transmisión en bloque de patrimonio social, disolución sin liquidación, atribución de valores con compensación no superior al 10%); (ii) no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal, siendo indispensable que obedezca a motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización de actividades) y no exclusivamente a la obtención de ventaja fiscal.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto social, entre otros, el arrendamiento no financiero y la venta de toda clase de inmuebles. Por otra parte, la entidad C es una sociedad española que tiene por objeto social, entre otros, el arrendamiento no financiero y la venta de toda clase de bienes inmuebles.
La distribución del capital social de ambas compañías es el siguiente:
1) Son socios de la entidad consultante, las siguientes personas físicas:
-La persona física D, que ostenta el 43,364% del capital social.
-La persona física J, que ostenta el 32,154% del capital social.
-La persona física G, que ostenta el 3,482% del capital social.
-La persona física O, que ostenta el 9% del capital social.
-La persona física F, que ostenta el 8,850% del capital social.
-La persona física N que ostenta el 0,150% del capital social.
2) Son socios de la entidad C, las siguientes personas físicas:
-La persona física D, que ostenta el 49,5% del capital social.
-La persona física J, que ostenta el 49,5% del capital social.
-La persona física O, que ostenta el 0,50% del capital social.
-La persona física F, que ostenta el 0,45% del capital social.
-La persona física N, que ostenta el 0,05% del capital social.
Ambas sociedades son propietarias de diversos inmuebles cuya explotación desarrollan en régimen de arrendamiento, constituyendo ésta la única actividad efectivamente desarrollada por cada una de ellas. Para el desarrollo de esta actividad, cada una de las dos sociedades dispone de un local exclusivamente destinado a la gestión de la actividad de arrendamiento. Por otra parte, cada una de las sociedades cuenta con un empleado con contrato laboral y a jornada completa.
Junto con la actividad de arrendamiento de los bienes inmuebles realizan diversas actividades en relación con dichos inmuebles tales como la acción de publicidad y marketing inmobiliario, el mantenimiento y la rehabilitación, la relación con las comunidades de vecinos, el control de costes, la realización de nuevos contratos de arrendamientos, entre otras actividades.
Los servicios de gestión administrativa de cada compañía están externalizados o se prestan por personal propio de las mismas.
Ambas entidades, pretenden realizar un proceso de reorganización de su actividad social y racionalización de sus recursos, con la finalidad de constituir una única compañía cuyo objeto social principal estuviera constituido por el arrendamiento no financiero de inmuebles, en la que se integren los medios personales y materiales existentes en las mismas e incluso dotarla de medios personales y materiales adicionales si ello fuera necesario. Se pretende realizar una operación de reestructuración empresarial consistente en la realización de una fusión por absorción de la entidad C por parte de la entidad consultante, como consecuencia y en el momento de la disolución sin liquidación de la primera.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Reorganizar el patrimonio empresarial de ambas sociedades, concentrando en una única compañía los inmuebles destinados al arrendamiento.
-Dotar a la sociedad absorbente de los medios personales y materiales necesarios para establecer en la misma una estructura administrativa, financiera y de gestión propias, acorde a la dimensión y volumen de negocio que se le pretende dar.
-Facilitar la toma de decisiones en el marco de una estrategia común con el objetivo de conseguir una gestión más eficaz de los activos.
-Incrementar los fondos propios en la sociedad absorbente como medio idóneo para facilitar las negociaciones con los bancos a fin de conseguir una financiación adecuada a las necesidades del negocio, dotando de mayor robustez financiera a esta sociedad.
-Simplificar la estructura societaria reduciendo el número de sociedades, suprimiendo costes innecesarios como consecuencia de la duplicidad de costes por el cumplimiento de las obligaciones relativas a la preparación de contabilidades separadas, obligaciones fiscales y operaciones similares.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(..).”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de reorganizar el patrimonio empresarial de ambas sociedades, dotar a la sociedad absorbente de los medios personales y materiales necesarios para establecer en la misma una estructura administrativa, financiera y de gestión propias, facilitar la toma de decisiones en el marco de una estrategia común con el objeto de conseguir una gestión más eficaz de los activos, incrementar los fondos propios en la sociedad absorbente y simplificar la estructura societaria reduciendo el número de sociedades con la finalidad de suprimir costes innecesarios. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83.1.a) y 96.2