El ejercicio de funciones directivas por la sociedad en el cumplimiento de su objeto social constituye actividad económica a efectos de la exención patrimonial y las reducciones sucesorio-donativas. La DGT confirma que las funciones de dirección y gestión de participaciones cualificadas (≥5% derechos de voto), cuando se cumplen los requisitos de disposición de organización de medios materiales y personales y la entidad participada no está sujeta a la exención, no computan como activo no afecto, siendo tratadas como actividades económicas genuinas que permiten superar el test de activo mobiliario/inmobiliario no afecto establecido en el artículo 4.Ocho.Dos.a) de la Ley 19/1991.
Hechos
Entidad mercantil cuyo objeto social es la de prestación de servicios de asesoramiento tributario y contable. La entidad tiene dos Administradores solidarios que, a su vez, son socios.
Cuestión planteada
Cumplimiento del requisito relativo al ejercicio de funciones directivas a efectos de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y de las reducciones en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En ese sentido, calificación como funciones directivas del trabajo desempeñado por la sociedad en el ejercicio de su objeto social.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece la exención, para el supuesto de participaciones en entidades, en los términos siguientes:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a)Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b)Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c)Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
En relación con el requisito de la letra c), relativo al ejercicio de funciones directivas en la entidad, el artículo 5.1.d) del Real Decreto 1074/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes al Impuesto sobre el Patrimonio, señala en su segundo párrafo que
“Se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de: Presidentes, Director General, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa”.
A la vista de la normativa expuesta, entiende esta Dirección General que han de distinguirse el desempeño de funciones directivas o gerenciales de la entidad, lo que la norma reglamentaria califica de “efectiva intervención en las decisiones de la empresa”, del desarrollo de la actividad propiamente dicha de la mercantil, que en este caso está constituida por la prestación de servicios de asesoramiento tributario y contable.
Consiguientemente, si los estatutos sociales atribuyen a los dos Administradores una retribución fija y esta resulta ser del 20% del total de los rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal de ambos, es evidente que no se cumple el requisito de la letra c) del artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, lo que impide el derecho a la exención en el impuesto patrimonial y, por ende, la aplicación de las reducciones previstas en los apartados 2.c) y 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, para adquisiciones “mortis causa” e “inter vivos” respectivamente, dado que en los dos casos la citada exención es condición “sine qua non” para su aplicabilidad.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 4-Ocho-Dos