Las unidades de aprovechamiento urbanístico no están sujetas al IVA cuando la junta de compensación actúa como mera fiduciaria sin transmisión de dominio de los terrenos a la misma, toda vez que no concurre entrega de bienes. Sin embargo, la junta adquiere condición de empresario por la ordenación de factores productivos en la ejecución de las obras de urbanización, generándose sujeción respecto a dichas prestaciones de servicios de urbanización, mientras que los juntacompensantes permanecen como titulares dominicales de los terrenos durante todo el proceso.
Hechos
La consultante es una entidad propietaria de una serie de fincas que han sido aportadas a una Junta de Compensación fiduciaria para su urbanización y desarrollo urbanístico, habiendo soportado parcialmente los costes de urbanización. En la actualidad va a transmitir las unidades de aprovechamiento urbanístico con anterioridad a que se apruebe el Proyecto de Reparcelación.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las unidades de aprovechamiento urbanístico. Momento en el que se entiende realizado el hecho imponible.
Contestación
1.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), señala en su apartado uno que: “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.”
Por tanto, para que la entrega de una parcela esté sujeta al Impuesto ha de realizarse por quien tengan la condición de empresario o profesional.
El concepto de empresario o profesional se regula en el artículo 5 de la citada Ley, cuyo apartado uno, letra d), establece que a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputaran empresarios o profesionales quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
De acuerdo con dicho precepto, quien realice actividades de urbanización o promoción de terrenos para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título se convierte en empresario, en caso de que no fuera ya empresario o profesional por otras actividades desarrolladas por el mismo.
En su aplicación a la actuación de las juntas de compensación, y según doctrina reiterada de este Centro Directivo, es preciso distinguir si la incorporación de los miembros a dichas Juntas se produce con o sin transmisión a las mismas de los terrenos correspondientes.
En el supuesto de que no se produzca dicha transmisión y de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 37/1992, no estará sujeta al referido Impuesto ni la aportación de terrenos a la Junta ni la adjudicación de los terrenos ya urbanizados a los aportantes, al no existir entrega de bienes a efectos de la Ley del Impuesto. Así ocurrirá cuando la mencionada incorporación no supone la transmisión de la propiedad de los terrenos a la Junta, actuando ésta como mera fiduciaria de sus miembros.
No obstante lo dicho, la actuación de las juntas de compensación que actúan como fiduciarias de sus miembros supone la realización de las obras de urbanización por éstas en nombre propio pero por cuenta de sus miembros. Las referidas juntas, en la medida en que ordenan factores de producción materiales o humanos, adquieren la condición de empresarios o profesionales conforme al concepto general que se ha expuesto regulado en el artículo 5.Uno.a) en relación con el 5.Dos de la Ley 37/1992, mientras que los juntacompensantes, en cuanto que permanecen como titulares de los terrenos en todo momento, son quienes promueven la urbanización de terrenos al recibir estos servicios por las juntas y se convierten en empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en su calidad de urbanizadores de terrenos, conforme al citado artículo 5.Uno.d).
La posterior entrega de las parcelas resultantes de la urbanización, en tanto que se realiza por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. En la medida en que los terrenos a transmitir tengan la condición de solares, dicha transmisión, sujeta al Impuesto, quedará excluida del supuesto de exención que prevé el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992.
A estos efectos hay que tener en cuenta que lo que convierte al propietario de un terreno en urbanizador, y por ende, en empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, es la satisfacción de los costes de urbanización del citado terreno. Luego en el caso de que la transmisión de la parcela se realice con anterioridad a haber satisfecho los gastos de urbanización, al menos parcialmente, la comunidad no adquiere la condición de empresario o profesional a efectos de la transmisión de la parcela, y esta estaría no sujeta al IVA.
2.- La segunda cuestión que se plantea en la consulta es el momento en que se entiende realizado el hecho imponible “entrega de bienes” consistente en la entrega de edificabilidad.
En relación con las operaciones que tienen por objeto derechos de aprovechamiento urbanístico, esta Dirección General ha considerado que se trata de operaciones que han de ser consideradas como entregas de bienes, en la medida en que lo que se está transmitiendo es, en última instancia, el suelo correspondiente. En este sentido, se pueden citar, entre otras, las contestaciones de 5 de octubre de 1998 o de 17 de marzo de 2005. Por ello, para señalar el devengo del tributo que, en su caso, pudiera corresponder habrá que determinar cuándo se entiende realizada esta entrega de bienes.
De conformidad con lo dispuesto en el apartado uno del artículo 75 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el Impuesto se devengará en las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
Si se atiende a lo dispuesto en el apartado uno del artículo 75 anterior, el Impuesto se devengaría cuando los derechos de aprovechamiento urbanístico que se entregan se pongan a disposición del adquirente. Para que esto ocurra es necesario que se haya llevado a cabo la reparcelación, de modo que dicha reparcelación surta sus efectos.
El acto de la reparcelación es aquel por el cual las fincas originarias que forman parte del plan de actuación urbanística se sustituyen por parcelas que han de ser urbanizadas, lo cual lleva necesariamente aparejada la necesaria equidistribución de beneficios y cargas en que consiste la reparcelación.
En la medida en que el adquirente puede disponer de los derechos de aprovechamiento urbanísticos cedidos desde el momento en que el acto de reparcelación produzca sus efectos, habrá que determinar este momento.
El artículo 111 del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística, dispone que la resolución definitiva que recaiga en relación con el proyecto de reparcelación será notificada a todos los interesados y se deberá publicar en el Boletín Oficial de la provincia, en el tablón de anuncios del Ayuntamiento y en un periódico de la provincia de difusión corriente en la localidad. Por su parte, el artículo 112 del mismo texto reglamentario establece que el acuerdo aprobatorio de la reparcelación será impugnable en vía administrativa en todos sus aspectos. Cabe también el recurso contencioso-administrativo, una vez agotada la vía administrativa.
El artículo 122.1 del mismo Reglamento señala lo siguiente:
“1. El acuerdo de reparcelación producirá, por sí mismo, la subrogación, con plena eficacia real, de las antiguas por las nuevas parcelas, siempre que quede claramente establecida la correspondencia entre unas y otras.”
En relación con la eficacia de los actos administrativos hay que acudir al artículo 57 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común, según el cual:
“1. Los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo se presumirán válidos y producirán efectos desde la fecha en que se dicten, salvo que en ellos se disponga otra cosa.
2. La eficacia quedará demorada cuando así lo exija el contenido del acto o esté supeditada a su notificación, publicación o aprobación superior.
(…)”.
De los preceptos anteriores se deduce que el acto de reparcelación produce sus efectos desde el momento en que se notifica el mismo a los interesados o se hace público en las formas previstas en el artículo 111 del Reglamento de Gestión Urbanística.
Sin embargo, en aras de la seguridad jurídica es necesario especificar de manera clara el momento en que el citado acto de reparcelación produce sus efectos. Por la propia naturaleza de dicho acto, este momento ha de ser el mismo para todos los propietarios incluidos en el proyecto de actuación urbanística. Teniendo en cuenta estas circunstancias esta Dirección General considera que el momento en que el acto de reparcelación produce sus efectos debe ser el primer momento en el tiempo en que, de alguna manera, se produzca el público conocimiento del mencionado acto.
No se puede establecer una solución homogénea para todo el territorio nacional, puesto que la normativa en materia de gestión urbanística es competencia de las Comunidades Autónomas y cada una de estas Comunidades tiene su propia regulación. La legislación urbanística, por tanto, varía de una Comunidad a otra y no siempre se exigen los mismos requisitos para una determinada actuación.
En consecuencia, el criterio de esta Dirección General es que el momento en que el acto de reparcelación produce sus efectos será el anuncio público de dicho acto. Por anuncio público se ha de entender su publicación en el Boletín Oficial de la provincia (o Comunidad Autónoma uniprovincial), en el tablón de anuncios del Ayuntamiento o en un periódico de la provincia de difusión corriente en la localidad, así como su inscripción registral, dada la función de publicidad que tiene el Registro de la Propiedad. De todos ellos prevalecerá el primero en el tiempo.
En consecuencia con todo lo anterior, hay que concluir que el momento en que se entiende realizado el hecho imponible “entrega de bienes” consistente en la entrega de derechos de aprovechamiento urbanístico es el momento en que se produce su anuncio público en cualquiera de las modalidades antes descritas, prevaleciendo el que se produzca con anterioridad en el tiempo, sin perjuicio de la sujeción al impuesto conforme a los apartados siguientes de esta contestación.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 75-Uno; 79; 80; 84