La circulación de productos objeto de Impuestos Especiales entre el depósito de recepción y el almacén fiscal del mismo titular no requiere documento de circulación cuando se trata de un traslado puramente contable sin movimiento físico de la mercancía. Para los productos con exención del art. 51 Ley 38/1992, la circulación física debe ampararse en el documento administrativo electrónico (e-AD) correspondiente.
Hechos
En un depósito de recepción se reciben, procedentes del ámbito territorial comunitario, productos objeto del Impuesto sobre Hidrocarburos, que tienen la condición de "productos sensibles". A su recepción, con el devengo del impuesto, ciertas partidas se benefician de la aplicación de la exención establecida en el artículo 51.1 de la Ley 38/1992, por no estar los productos destinados a un uso como combustible o carburante. El establecimiento se encuentra inscrito también como almacén fiscal para comercializar estos productos; para comercializarlos, los productos se dan de baja en la contabilidad del depósito de recepción y, simultaneamente, de alta en la contabilidad del almacén fiscal.
Cuestión planteada
¿Es necesario un documento de circulación para amparar el traslado contable de los productos entre el depósito de recepción y el almacén fiscal?
¿Qué documento debe amparar la circulación de los productos sensibles a los que resulta aplicable la exención establecida en el artículo 51.1 de la Ley 38/1992, que se envían al consumidor desde el almacén fiscal?
Contestación
El artículo 51 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), establece:
“Además de las operaciones a que se refiere el artículo 9 de esta Ley, estarán exentas, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan y sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 53, las siguientes operaciones:
1. La fabricación e importación de gas natural y de productos incluidos en el ámbito objetivo del impuesto comprendidos en su tarifa 2.ª, que se destinen a ser utilizados en usos distintos a los de carburante o combustible.
…”
En un depósito de recepción, pueden recibirse habitualmente productos objeto de los impuestos especiales en régimen suspensivo pero no pueden almacenarse en este régimen. Como establece el artículo 7 de la Ley 38/1992, en el momento de la recepción por el receptor autorizado de los productos en el lugar de destino, se produce el devengo del impuesto correspondiente, con aplicación, si fuera el caso, de la exención establecida en el artículo 51.1 arriba transcrito.
Por otro lado, el artículo 116 bis del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), establece:
“1. Definiciones: A efectos de este artículo se denominan:
a) "Productos de la tarifa 2.ª".- Los productos relacionados en la tarifa 2ª del apartado 1 del artículo 50 de la Ley.
b) "Productos sensibles".- Los productos de la tarifa 2.ª incluidos en las definiciones del apartado 1 del artículo 49 de la Ley.
c) "Productos no sensibles".- Los productos de la tarifa 2.ª no incluidos en las definiciones del apartado 1 del artículo 49 de la Ley.
…
4. Normas aplicables a los productos sensibles.
a) Con carácter general se aplicarán las normas previstas en los capítulos I y VII del título I de este Reglamento para los productos objeto de los Impuestos Especiales de Fabricación.
b) Cuando se trate de productos sensibles a los que se aplique la exención prevista en el apartado 1 del artículo 51 de la Ley, las normas a que se refiere el párrafo a) anterior les serán de aplicación teniendo en cuenta lo siguiente:
1ª. Las instalaciones desde las que se efectúen movimientos comerciales al por mayor y que no sean fábricas o depósitos fiscales tendrán la consideración de almacenes fiscales y deberán ser inscritas en el registro territorial. A efectos de este precepto y de los párrafos c) y e) del apartado 1 del artículo 49 de la Ley, tendrán, en todo caso la consideración de movimientos comerciales al por mayor aquellos envíos que, con independencia de la condición del destinatario, se efectúen sin otro envase que la cisterna, tanque o continente similar integrado en el medio de transporte que efectúa el suministro.
2ª. Los detallistas y consumidores finales no estarán obligados a inscribirse en el registro territorial si bien estarán obligados a justificar documentalmente el origen y destino de los productos recibidos y utilizados. En particular, el origen se justificará con los documentos de circulación que hayan amparado las expediciones que hayan recibido.
3ª. La circulación se amparará con un albarán de circulación. No obstante, cuando estos productos se encuentren ya acondicionados para su venta al por menor en envases de capacidad no superior a cinco litros, la circulación de los mismos entre almacenes fiscales, detallistas y consumidores finales no requerirá documento de circulación.
4ª Los titulares de las fábricas, depósitos fiscales y almacenes fiscales deberán remitir a la oficina gestora correspondiente al lugar del establecimiento, dentro del primer trimestre de cada año, una relación de destinatarios a los que se hayan enviado, durante el año anterior, productos sensibles con aplicación de la exención contemplada en el apartado 1 del artículo 51 de la Ley, en cantidad igual o superior a 50.000 litros. En dicha relación se indicará, por productos, la cantidad enviada a cada destinatario.
c) No obstante lo dispuesto en los párrafos a) y b) del presente apartado, el Ministro de Economía y Hacienda podrá simplificar o dispensar del cumplimiento de todos o algunos de los requisitos formales y condiciones que, por lo establecido en aquéllos, sean exigibles en la circulación, tenencia y utilización de todos o algunos de los productos sensibles, siempre que, en lo que se refiere a requisitos formales y controles de la circulación intracomunitaria, se cumplan las circunstancias previstas en la normativa comunitaria para efectuar dicha simplificación o dispensa.”
En aplicación de las normas anteriores, el titular de un establecimiento desde el que pretenden comercializarse productos sensibles a los que se aplique la exención prevista en el antedicho artículo 51.1 de la Ley 38/1992, está obligado a inscribir el establecimiento como almacén fiscal, sin perjuicio de que el establecimiento ya figurase inscrito como depósito de recepción para poder recibir productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, procedentes de otro Estado miembro de la Unión Europea.
Así las cosas, los productos sensibles recibidos en el depósito de recepción se traspasan a la contabilidad del almacén fiscal, desde el que se comercializaran. Esta operación se realizará diariamente, como establece el apartado 5 del artículo 12 del Reglamento de los Impuestos Especiales. Puesto que en la operación simultanea de data y cargo no se produce circulación física de los productos, no procede emitir un documento de acompañamiento para justificar la misma, por lo que la referencia, en la data en el depósito de recepción, al documento a que alude el apartado 3 del artículo 12 del Reglamento se sustituirá por la referencia al cargo en la contabilidad del almacén fiscal.
Por lo demás, como establece el número 3º del apartado 4 del artículo 116 bis del Reglamento, la circulación de los productos sensibles a los que se aplique la exención prevista en el artículo 51.1 de la Ley 38/1992 que, con la consideración de movimientos comerciales al por mayor, se envíen desde un almacén fiscal al establecimiento del consumidor final, se amparará con un albarán de circulación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 38/1992, art. 51.1; Rgto. IIEE art. 116 bis.