A partir del 1 de enero de 2016, las sociedades civiles con objeto mercantil y personalidad jurídica se incorporan como contribuyentes del IS (art. 7.1.a) LIS 27/2014), abandonando el régimen de atribución de rentas. La personalidad jurídica se adquiere cuando los pactos sociales no son secretos y la entidad se manifiesta como tal ante la Administración tributaria; la determinación del carácter mercantil requiere análisis adicional del objeto social. La conclusión descarta la tributación en atribución de rentas para estas entidades y abre la obligación de presentar declaración de IS como sujeto pasivo independiente.
Hechos
La entidad consultante está constituida como sociedad civil particular. Su actividad es la de intermediaria en la promoción de edificaciones, clasificada en la sección 2ª de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, epígrafe 724. Por aplicación de la regla 3ª.3 de la Instrucción del IAE, está matriculada y tributa por la actividad correlativa o análoga de la sección 1ª de las tarifas del IAE, epígrafe 834.
Cuestión planteada
Si debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades a partir del 1 de enero de 2016.
Contestación
El artículo 7.1.a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece que “serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español: a) Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.”
De esta forma, a partir del 1 de enero de 2016 se incorporan unos nuevos contribuyentes al Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles con objeto mercantil, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a esa fecha, en que todas las sociedades civiles tributaban en régimen de atribución de rentas.
Al margen de la discusión doctrinal que pueda plantear esta cuestión, lo cierto es que en el tráfico jurídico existen sociedades civiles que actúan como tales frente a terceros y también frente a la Hacienda Pública, no siendo pocos los casos en que la jurisprudencia ha admitido esta realidad en los distintos ámbitos jurídicos. En definitiva, el artículo 7.1.a) de la LIS, al delimitar la figura del contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, alude a esta realidad y hace abstracción de la dogmática doctrinal suscitada en torno a la personalidad jurídica de este tipo de entidades.
Por tanto, a los efectos del Impuesto sobre Sociedades, se admite la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y con personalidad jurídica, por cuanto, de otra manera, no cabría hablar de “persona jurídica”. Por otra parte, la inclusión de las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades trae causa en la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida. Por ello resulta preciso determinar, en primer lugar, en qué casos se considera que la sociedad civil adquiere, desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, personalidad jurídica y, en segundo lugar, establecer qué ha de entenderse por objeto mercantil.
Respecto a la primera cuestión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1669 del Código Civil, la sociedad civil tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La sociedad civil requiere, por tanto, una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. Trasladando lo anterior al ámbito tributario, para que la sociedad civil tenga la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, es necesario que dicha sociedad se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. Por tal motivo, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que, en este último caso, dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Sólo en tales casos se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica a efectos fiscales.
En segundo lugar, la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades también requiere que la sociedad civil con personalidad jurídica tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto estas actividades son ajenas al ámbito mercantil.
La entidad consultante es una sociedad civil que goza de personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, pues se constituyó mediante documento privado que debió presentar ante la Administración tributaria para obtener el número de identificación fiscal, y desarrolla la actividad de intermediación en la promoción de edificaciones.
La actividad desarrollada por la entidad consultante no se encuentra excluida del ámbito mercantil, es decir, su objeto es mercantil y, en consecuencia, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016, tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, puesto que cumple los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Código Civil art 1669
LIS Ley 27/2014 art 7.1.a)
RD 1065/2007 art 24.2