El organismo está obligado a practicar retención a cuenta del IRPF sobre las retribuciones satisfechas a funcionarios en prácticas. Las percepciones califican como rendimientos íntegros del trabajo conforme al artículo 17 LIRPF, siendo el consultante persona jurídica obligada a retener ex artículo 99.2 LIRPF y artículo 76.1 RD 439/2007. La obligación surge de la condición de pagador de rentas sujetas a retención, sin excepciones por la naturaleza estatutaria de la relación.
Hechos
El organismo autónomo consultante tiene entre sus funciones la formación inicial de los funcionarios en prácticas de la Carrera Fiscal y del Cuerpo Superior Jurídico de Secretarios Judiciales, a quienes abona las retribuciones como funcionarios en prácticas.
Cuestión planteada
Obligación del organismo consultante de practicar la retención a cuenta del IRPF sobre las retribuciones que satisface a los alumnos del centro de formación como funcionarios en prácticas.
Contestación
El artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), determina que se “se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”, definición en la que evidentemente tienen encaje las retribuciones de los funcionarios en prácticas objeto de consulta.
Tanto la Ley del Impuesto (artículo 99.2) como el Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (artículo 76.1) al establecer quiénes están obligados a retener o ingresar a cuenta incluyen en primer lugar a “las personas jurídicas y demás entidades”, siendo este supuesto el que determina la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta en el supuesto de las Administraciones Públicas: organismo autónomo adscrito al Ministerio de Justicia en este caso. Así, el mencionado artículo 99.2 establece expresamente lo siguiente:
“Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan (…)”.
Ya en el desarrollo reglamentario, el artículo 74 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas dispone que estarán obligadas a retener las personas o entidades contempladas en el artículo 76 que satisfagan o abonen las rentas previstas en el artículo 75 (artículo este último que sujeta a retención entre otras rentas los rendimientos del trabajo).
Por tanto, el organismo consultante en cuanto satisfaga sus retribuciones a los alumnos del centro de formación como funcionarios en prácticas estará obligado a practicar la correspondiente retención sobre las mismas, pues se trata de un obligado a retener que satisface rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta: rendimientos del trabajo.
Al importe de las retenciones sobre los rendimientos del trabajo se refiere el artículo 80.1 del Reglamento del Impuesto estableciendo lo siguiente:
“1. La retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retención que corresponda de los siguientes:
1.º Con carácter general, el tipo de retención que resulte según el artículo 86 de este Reglamento.
2.º El determinado conforme con el procedimiento especial aplicable a perceptores de prestaciones pasivas regulado en el artículo 89.A) de este Reglamento.
3.º El 35 por ciento (actualmente el 42 por ciento, RDL 20/2011) para las retribuciones que se perciban por la condición de administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.
4.º El 15 por ciento para los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, o derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación.
5.º El 15 por ciento para los atrasos que correspondan imputar a ejercicios anteriores, salvo cuando resulten de aplicación los tipos previstos en los números 3.º ó 4.º de este apartado”.
Por tanto, el tipo de retención aplicable en el supuesto consultado se determinará según lo dispuesto en el artículo 80.1,1º, lo que comporta la determinación del importe de la retención conforme con el procedimiento general regulado en el artículo 82 del Reglamento del Impuesto, debiendo tenerse en cuenta, en su caso, tanto el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener, que respecto a estos rendimientos del trabajo se recoge en el artículo 81.1 del mismo Reglamento, como el tipo mínimo de retención del 2 por 100 que —en aplicación de lo dispuesto en el apartado 3 del mismo artículo 81 y en el apartado 2 del artículo 86— resultaría operativo si la adscripción de los alumnos al centro de formación se estableciera por un período temporal de duración inferior al año, debiendo tenerse en cuenta que aquel límite cuantitativo no resulta aplicable cuando opera el mencionado tipo mínimo de retención.
En cuanto a la obligación de ingreso de las cantidades no retenidas en su día, el apartado 4 del artículo 99 de la Ley del Impuesto establece claramente tal obligación:
“En todo caso, los sujetos obligados a retener o ingresar a cuenta asumirán la obligación de efectuar el ingreso en el Tesoro, sin que el incumplimiento de aquella obligación pueda excusarles de ésta”.
Siguiendo con lo anterior, y salvo en los supuestos en que proceda regularizar el tipo de retención (artículo 87 del Reglamento del Impuesto), cabe indicar que el incumplimiento de las obligaciones establecidas a los retenedores y obligados a ingresar a cuenta no permite en el ámbito estrictamente tributario (dada la inexistencia de norma legal o reglamentaria establecida al efecto) efectuar deducción alguna ni reclamar cantidades que se deban a retenciones no practicadas en su momento, circunstancia que evidentemente no excluye otras posibles vías de resarcimiento del retenedor respecto al “retenido”.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 99