La operación de fusión entre dos sociedades íntegramente participadas por el mismo socio puede acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS siempre que: (i) cumpla formalmente los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 (fusión conforme al artículo 52); (ii) satisfaga los requisitos sustantivos del artículo 76.1.a) LIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, compensación en dinero ≤ 10%, atribución de valores representativos); y (iii) no concurra fraude o evasión fiscal ni resulte deficiente de motivos económicos válidos conforme al artículo 89.2 LIS.
Hechos
La entidad consultante tiene como actividad principal el alquiler de bienes inmuebles por cuenta propia. El patrimonio de la entidad está integrado mayoritariamente por inversiones inmobiliarias. Su capital social pertenece a dos personas físicas, uno de los cuales participa en un 93,58% en su capital.
Por otra parte, la entidad B tiene como actividad principal el arrendamiento de bienes inmuebles, su patrimonio está formado en su totalidad por inmuebles alquilados destinados a su explotación. El socio mayoritario de la entidad B es el socio mayoritario de la entidad consultante.
La entidad consultante está estudiando la posibilidad de realizar una operación de fusión por absorción con la sociedad B, que viene desarrollando la misma actividad que la entidad consultante.
La operación proyectada tiene como finalidad simplificar la administración de ambas sociedades, evitando costes indirectos y mejorando la estructura patrimonial de la sociedad adquirente, alcanzar una estructura más racional, correcta y ajustada a la realidad, conseguir una menor complejidad administrativas y una gestión económicamente más eficaz para lograr un mejor aprovechamiento de capitales.
La entidad B no tiene créditos o bases imponibles negativas pendientes de compensar.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el reproducido artículo 76.1 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Así, para supuestos como el planteado, en el ámbito mercantil, el artículo 52 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece los requisitos para la fusión, entre otras operaciones, de dos sociedades íntegramente participadas de forma directa por el mismo socio. Entre dichos requisitos se encuentra el que no resulta necesario proceder a un aumento de capital en la sociedad absorbente por la recepción del patrimonio de la absorbida, por lo que podemos indicar que la operación mencionada cumple la normativa mercantil para tener la consideración de fusión.
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación realizada se realiza con la finalidad de simplificar la administración de ambas sociedades, evitando costes indirectos y mejorando la estructura patrimonial de la sociedad adquirente, alcanzar una estructura más racional, correcta y ajustada a la realidad, conseguir una menor complejidad administrativas y una gestión económicamente más eficaz para lograr un mejor aprovechamiento de capitales. Estos motivos pueden considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS, Ley 27/2014, arts: 76.1.a) y 89.2.