La urbanización de terrenos por administración pública mediante cooperación confiere condición de empresario al ayuntamiento, obligándola a repercutir íntegramente el IVA sobre los propietarios beneficiarios del gasto de urbanización. Los propietarios adquieren condición de empresarios como promotores de la urbanización, siendo receptores de la operación gravada. La repercusión debe formalizarse mediante factura con los requisitos reglamentarios, siendo obligatoria independientemente de las estipulaciones convencionales entre las partes.
Hechos
El ayuntamiento consultante ha ejecutado obras de urbanización por el sistema de cooperación. Las obras se han recepcionado con anterioridad al 1 de julio de 2010 y los gastos previstos en la cuenta de liquidación han sido abonados. El ayuntamiento tiene previsto repercutir las cuotas urbanísticas en septiembre de 2010.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
En este sentido, el artículo 5, apartado uno, letra d), de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, otorga la condición de empresario o profesional a efectos de dicho Impuesto a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
De acuerdo con este precepto, constituye doctrina reiterada por este Centro Directivo que la realización de obras de urbanización a través del sistema de cooperación atribuye la condición de empresario a la Administración pública (ayuntamiento consultante) que las efectúa, si no tuviera ya antes esta condición por razón de su actividad urbanística.
Los propietarios de los terrenos, por su parte, se convertirán en empresarios o profesionales (si, asimismo, no lo fueran previamente) en tanto que promotores de la urbanización.
2.- El artículo 88, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo, siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
Por su parte, el artículo 88, apartado dos, de la Ley 37/1992, establece que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
El Ayuntamiento consultante, por tanto, vendrá obligado a repercutir sobre los destinatarios de las operaciones gravadas (los propietarios de los terrenos) el Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión del cobro de los importes que, para el reparto de costes de urbanización, impute a cada uno de aquéllos.
El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, establece que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto está contenido en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29).
El artículo 2, apartado 1, del citado Reglamento dispone que “de acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.”
Por su parte, el artículo 2, apartado 2, letra a), del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, dispone lo siguiente:
“2. Deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en las siguientes operaciones:
a) Aquellas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria.”
De acuerdo con lo expuesto, el Ayuntamiento consultante estará obligado a expedir factura para los destinatarios de las obras de urbanización por él efectuadas mediante el sistema de cooperación. Dichas facturas deberán reunir los requisitos contenidos en el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
3.- El artículo 90, apartado dos de la Ley 37/1992, dispone que el tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.
El artículo 75 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que se ocupa de regular las reglas de devengo de dicho Impuesto, establece en su apartado uno, número 1º, lo siguiente:
“1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
(…)
2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
(…)
Por excepción de lo dispuesto en los párrafos anteriores, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.”.
Por su parte, el artículo 79 de la Ley 26/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2010 (BOE del 24), establece que, con efectos desde el 1 de julio de 2010 y vigencia indefinida, el Impuesto sobre el Valor Añadido se exigirá al tipo general del 18 por ciento.
En consecuencia con los preceptos indicados, la repercusión del Impuesto por el ayuntamiento consultante a los propietarios de suelo deberá realizarse al tipo impositivo del 18 por ciento.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 75-uno-2º-bis, 88, 90-uno