La sociedad solo puede acogerse al régimen de disolución de la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS si concurren dos condiciones acumulativas: (i) haber tenido ininterrumpidamente la consideración de sociedad patrimonial conforme al artículo 61 TRLIS desde todos los períodos iniciados a partir del 1 de enero de 2005 hasta su extinción, determinándose tal carácter por la composición del activo (más de la mitad en valores o no afecto a actividad económica); y (ii) haber adoptado válidamente el acuerdo de disolución y liquidación en los seis primeros meses desde el 1 de enero de 2007, completando la liquidación y cancelación registral dentro de los seis meses posteriores. El incumplimiento de cualquiera de estos requisitos impide el acceso al régimen especial.
Hechos
Es propietaria de un terreno, y no ha tenido ningún tipo de actividad desde su constitución.
Las participaciones están repartidas al 50% entre dos socios.
La declaración del Impuesto sobre Sociedades se ha presentado en plazo desde 2001 a 2005 en el Modelo 201, como inactiva. Con fecha 19 de junio de 2007, presenta declaración complementaria, sustituyendo únicamente el Modelo 201 por el Modelo 225.
Se va a proceder a su liquidación en el ejercicio 2007, mediante acuerdo de disolución tomado antes del 30 de junio de 2007.
Cuestión planteada
Si podrá acogerse al régimen de disolución de sociedades patrimoniales previsto en la disposición transitoria vigésimo cuarta del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VI del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, dedicado al régimen especial de las sociedades patrimoniales, queda derogado, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007, por la disposición derogatoria segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Asimismo, en virtud de dicha Ley 35/2006, se añade en el TRLIS una disposición transitoria vigésimo cuarta, referida al régimen fiscal aplicable a la disolución y liquidación de sociedades patrimoniales. Esta disposición transitoria establece en su apartado 1 que:
“1. Podrán acordar su disolución y liquidación, con aplicación del régimen fiscal previsto en esta disposición, las sociedades en las que concurran las siguientes circunstancias:
a) Que hubieran tenido la consideración de sociedades patrimoniales, de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VI del Título VII de esta Ley, en todos los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2005 y que la mantengan hasta la fecha de su extinción.
b) Que en los seis primeros meses desde el inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2007 se adopte válidamente el acuerdo de disolución con liquidación y se realicen con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción, todos los actos o negocios jurídicos necesarios, según la normativa mercantil, hasta la cancelación registral de la sociedad en liquidación.”
Tal y como establece el apartado 1.a), la aplicación del régimen previsto en esta disposición transitoria requiere en primer lugar haber tenido la consideración de sociedad patrimonial, de acuerdo con lo establecido en el capítulo VI del título VII del TRLIS, en todos los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2005 y mantenerla hasta la fecha de extinción.
El artículo 61.1 del TRLIS, según redacción vigente en los períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2007, señala que “tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
(…)
b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social.”
Por tanto, para que la entidad tenga la condición de sociedad patrimonial han de concurrir las tres circunstancias siguientes:
Primera. Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Segunda. Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar.
Tercera. Que las dos circunstancias anteriores concurran durante más de noventa días del ejercicio social.
En relación con la primera de las circunstancias indicadas la cuestión estriba en dilucidar si los activos de la consultante se encuentran afectos o no a una actividad económica. No obstante, previamente, resulta necesario determinar si la sociedad ejerce o no una actividad económica.
En esta materia el TRLIS se remite a lo dispuesto en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, según redacción vigente hasta 31 de diciembre de 2006, establece:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
En el caso planteado en el escrito de consulta se desconoce la composición del activo de la entidad consultante, y únicamente se señala que es propietaria de un terreno, y no ha tenido ningún tipo de actividad desde su constitución. De lo anterior se podría deducir que la sociedad no lleva a cabo una actividad económica en el sentido del artículo 25 del TRLIRPF en la medida en que no exista una ordenación de factores productivos para intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. En tal caso, ningún elemento de su activo estaría afecto a una actividad económica, al no llevar a cabo ninguna, por lo que se cumpliría la circunstancia indicada.
No obstante, la valoración de la consideración de sociedad patrimonial está sometida, en el caso planteado, a circunstancias de hecho que deben probarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho, que deberán aportarse ante los órganos competentes de comprobación de la Administración tributaria.
En cuanto a la segunda de las circunstancias que han de concurrir para que la entidad tenga la consideración de sociedad patrimonial, en el escrito de consulta se indica que las participaciones están repartidas al 50% entre dos socios. En principio, parece cumplirse el requisito fijado en la letra b) del apartado 1 del artículo 61 del TRLIS, de que más del 50% del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar. No obstante, es preciso tener en cuenta el apartado 2 de este artículo 61, que establece que “no se aplicará el presente régimen a sociedades en las que la totalidad de los socios sean personas jurídicas que, a su vez, no sean sociedades patrimoniales …”, lo cual se desconoce en el caso planteado.
En caso de que no resultara aplicable dicho apartado 2 del artículo 61 del TRLIS, y las dos circunstancias a que se refiere su apartado 1 concurrieran en la entidad consultante durante más de 90 días de los ejercicios sociales de 2005 y 2006, la entidad tendría la consideración de sociedad patrimonial en dichos ejercicios.
De acuerdo con el apartado 1.a) de la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS, para poder aplicar el régimen fiscal previsto en ella, esta consideración de sociedad patrimonial, en su caso, habrá de mantenerse hasta la fecha de la extinción de la entidad consultante.
Por su parte, el apartado 1.b) de esta disposición transitoria requiere que en los seis primeros meses desde el inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2007 se adopte válidamente el acuerdo de disolución con liquidación y se realicen con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción, todos los actos o negocios jurídicos necesarios, según la normativa mercantil, hasta la cancelación registral de la sociedad en liquidación.