La cesión de un contrato de arrendamiento de industria realizada por un empresario constituye una prestación de servicios sujeta al IVA. El devengo se produce en el momento en que se presten las operaciones gravadas; en operaciones de tracto sucesivo como el arrendamiento, deviene en el momento en que sea exigible cada parte del precio, o a 31 de diciembre si no se ha pactado precio, no se determinó su exigibilidad o ésta tiene periodicidad superior a un año.
Hechos
La entidad consultante ha suscrito con otra entidad un contrato de cesión de arrendamiento de industria en virtud del cual el cesionario se subroga en la totalidad de derechos y obligaciones de la consultante derivados del citado arrendamiento. El precio por la cesión del contrato de arrendamiento de industria será abonado a la consultante mediante cuotas anuales revisables en función de la evolución del Índice de Precios al Consumo.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la citada operación.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
En este sentido, la letra b), del apartado dos, del referido artículo 4 de la Ley, establece que "se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto".
Por otra parte, el artículo 11, apartado uno, de la Ley 37/1992, preceptúa que “a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes”.
De acuerdo con lo expuesto, con carácter general debe considerarse que la cesión de un contrato de arrendamiento de industria efectuada por un empresario o profesional tiene la consideración de una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- En relación con el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 75 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:
“Uno. Se devengará el Impuesto:
(…)
2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
(…)
7º. En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción.
No obstante, cuando no se haya pactado precio o cuando, habiéndose pactado, no se haya determinado el momento de su exigibilidad, o la misma se haya establecido con una periodicidad superior a un año natural, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al periodo transcurrido desde el inicio de la operación, o desde el anterior devengo, hasta la citada fecha.
Se exceptúan de lo dispuesto en los párrafos anteriores las operaciones a que se refiere el párrafo segundo del número 1º precedente.
Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será aplicable a las entregas de bienes comprendidas en el artículo 25 de esta Ley”.
En este orden de cosas debe mencionarse que la operación objeto de consulta, consistente en la cesión de un contrato de arrendamiento de industria por parte de la entidad consultante, es una operación de tracto único, no así de tracto sucesivo o continuado en el tiempo, en la que el Impuesto se devenga de una sola vez en el momento de la cesión del contrato y por el total importe de la contraprestación convenida, sea única o esté constituida por la suma de sucesivas rentas periódicas.
Por consiguiente, la entidad consultante viene obligada a repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al importe total de la operación en el momento en que tenga lugar la citada cesión con independencia del momento en que se haga efectivo su pago por el destinatario de la operación.
La forma de efectuar la repercusión será mediante la emisión de una factura que reúna los requisitos establecidos en el artículo 6 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación y se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido ( BOE del 29).
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 11 y 75