La operación de fusión por absorción proyectada podrá acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal del Capítulo VII del Título VII de la LIS siempre que cumpla los requisitos del artículo 76.1.a) LIS en el ámbito mercantil y, decisivamente, que concurran motivos económicos válidos conforme al artículo 89.2 LIS —reestructuración o racionalización de actividades— descartando que la ventaja fiscal constituya el principal objetivo de la operación; la DGT confirma que los motivos económicos alegados por el consultante satisfacen esta exigencia subjetiva cuando reflejan propósitos de reorganización empresarial genuinos, no ficticios o artificiales.
Hechos
La consultante es una entidad A residente en España que forma parte de un grupo de empresas en el que participan las personas físicas PF1, PF2 y PF3.
- La entidad A es una sociedad inmobiliaria que se dedica a la intermediación inmobiliaria, compraventa y alquiler de inmuebles. Está participada por los siguientes socios: - la persona física PF1 en un 50%; - y la persona física PF2 en un 50%. - La entidad B es una sociedad holding cuyo único activo son el 50% de las participaciones en la entidad D. Está participada al 100% por el socio persona física PF1. - La entidad C es una sociedad holding cuyo único activo son el 50% de las participaciones en la sociedad D. Está participada por los siguientes socios: - la persona física PF2 en un 50%; - y la persona física PF3 en un 50%. - La entidad D es una sociedad inmobiliaria que se dedica a la intermediación inmobiliaria, compraventa y alquiler de inmuebles. Está participada por la entidad B en un 50% y por la entidad C en un 50%.
Los socios tienen interés en acometer una reestructuración societaria que simplifique la gestión y estructura del grupo reduciendo el número de sociedades a una, de forma que toda la actividad de intermediación inmobiliaria, compraventa y alquiler de inmuebles será realizada por una sola sociedad, participada directamente por los tres socios personas físicas.
Para ello los socios se plantean acometer una fusión por absorción, de forma que la entidad A absorberá a las entidades B, C y D mediante la atribución a sus socios de valores representativos de la sociedad absorbente.
Asimismo, se pretende acoger la operación de fusión descrita al régimen especial de neutralidad fiscal aplicable a las operaciones de fusión, escisión, aportaciones de activos y canje de valores regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Los motivos económicos que determinan la realización de la citada operación son:
- Simplificar y racionalizar esta estructura organizativa, con la consiguiente reducción de costes por dejar de mantener estructuras societarias redundantes. - Dotar a la sociedad absorbente de mayor solvencia patrimonial, simplificando la estructura financiera.
- Mejorar la gestión con la correspondiente disminución de las obligaciones contables, mercantiles, fiscales y, en definitiva, administrativas a las que están sujetas las entidades intervinientes en la operación.
- Evitar la duplicidad de estructuras de órganos de administración.
Cuestión planteada
Si la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y si los motivos económicos apuntados en la presente consulta son válidos y suficientes a efectos de entender cumplido el requisito subjetivo para la calificación de la fusión dentro del ámbito del mencionado régimen especial de neutralidad fiscal.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.1 de la LIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(…)”.
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
En el escrito de la consulta se manifiesta que las entidades A, B, C y D pretenden fusionarse a través de una fusión por absorción, por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, de 3 de abril y cumple con lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de:
- Simplificar y racionalizar esta estructura organizativa, con la consiguiente reducción de costes por dejar de mantener estructuras societarias redundantes.
- Dotar a la sociedad absorbente de mayor solvencia patrimonial, simplificando la estructura financiera.
- Mejorar la gestión con la correspondiente disminución de las obligaciones contables, mercantiles, fiscales y, en definitiva, administrativas a las que están sujetas las entidades intervinientes en la operación.
- Evitar la duplicidad de estructuras de órganos de administración.
Estos motivos podrían considerarse económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76-1-a) y 89-2