La cesión de derechos sobre compraventa de inmueble por parte de agente inmobiliario no constituye actividad empresarial sino acto patrimonial ocasional, por lo que queda excluida de sujeción al IVA y se grava como transmisión patrimonial onerosa conforme al artículo 7.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, siendo sujeto pasivo quien realiza la cesión y la ganancia derivada se califica como ganancia patrimonial en IRPF con tributación al tipo marginal del contribuyente.
Hechos
La consultante es agente de la propiedad inmobiliaria y en febrero de 2006 celebró un contrato privado con una promotora para adquirir un inmueble actualmente en construcción. En los plazos convenidos con el promotor ha efectuado los pagos estipulados, incluyendo el Impuesto sobre el Valor Añadido. Actualmente, y antes de la terminación de las obras, está interesada en ceder los derechos de compra a un tercero, siendo el importe de la cesión lo pagado al promotor más un pequeño beneficio. Para efectuar el cambio de titular en la escritura pública, el promotor le exige que el día de la firma acredite el pago del impuesto que grava la cesión de los derechos a favor del tercero.
Cuestión planteada
Impuesto a liquidar en la operación, base imponible, tipo de gravamen y sujeto obligado al pago y tributación de la ganancia obtenida en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
En lo que se refiere a la operación por la que la consultante cede los derechos sobre la compra del inmueble a un tercero, habrá que determinar si se trata de una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Para que esto suceda es necesario que se cumplan los requisitos recogidos en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, antes expuesto. Uno de estos requisitos es que la operación (ya sea entrega de bienes o prestación de servicios) se efectúe en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional de quien la realiza.
La consultante se declara agente de la propiedad inmobiliaria, por lo que su actividad consiste en la intermediación en nombre y por cuenta ajena en las operaciones inmobiliarias en las que participe. En este sentido, la inversión en inmuebles, tal y como se explica en la consulta, parece que tiene un carácter puntual y ello supone que dicha inversión no tiene el carácter de actividad empresarial o profesional.
En consecuencia, la cesión de derechos sobre un inmueble adquirido por un agente de la propiedad inmobiliaria es una operación que no se encuadra dentro de la actividad empresarial o profesional de dicho agente, por lo cual, se trata de una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Al no estar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, la operación por la que una persona, compradora de un inmueble, cede a un tercero los derechos del contrato privado de compraventa celebrado con el promotor, es una operación sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de transmisión patrimonial onerosa, según resulta de lo previsto en el artículo 7.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), por el que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que dispone que son transmisiones patrimoniales sujetas las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas, con independencia de que dicha cesión sea realizada en contrato privado o en escritura pública.
El artículo 17.1 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aclara la forma de determinar la base imponible correspondiente a la transmisión de derechos, señalando que en la transmisión de créditos o derechos mediante cuyo ejercicio hayan de obtenerse bienes determinados y de posible estimación se exigirá el impuesto por iguales conceptos y tipos que las que se efectúen de los mismos bienes y derechos. Es decir, en el supuesto planteado en el escrito de su consulta, habrá que atender al valor real del inmueble cuyos derechos se han cedido mediante la operación descrita, puesto que tal bien es el que se obtendrá en su momento el cesionario de los derechos del contrato privado de compraventa cuando se ejerciten aquellos. En relación con el concepto de valor real, se trata de un concepto jurídico indeterminado. El Tribunal Supremo viene considerando como tal el valor intrínseco o por naturaleza del bien o derecho, o valor verdadero y definiciones similares y lo asimila al valor de mercado cuando esto sea posible por existir un mercado de los bienes o derechos transmitidos (sentencia de 7 de mayo de 1991).
Por otra parte, el artículo 8 del Texto Refundido del ITP y AJD establece que “estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario:
a) En las transmisiones de bienes y derechos de toda clase, el que los adquiere…”
Por lo tanto el consultante no será sujeto pasivo del impuesto, sino que lo será el adquirente del derecho.
Por lo que se refiere a la aplicación del tipo de gravamen, será el correspondiente al bien que se transmite, en este caso el tipo correspondiente a la transmisión de bienes inmuebles, que según el artículo 11.1 del Texto Refundido del Impuesto será el 6 por ciento, salvo que la Comunidad Autónoma correspondiente hubiese aprobado un tipo diferente.
En lo que se refiere al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la medida en que no realice una actividad económica de compraventa de inmuebles, tal y como parece deducirse del escrito de consulta, la transmisión de los derechos de compra del inmueble generará en la consultante una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que da lugar a una variación en su valor, tal y como dispone el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).
El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión del derecho, valores que, para las transmisiones onerosas, están definidos en el artículo 35 de la Ley del impuesto.
De acuerdo con este precepto y con la información facilitada por la consultante, el valor de adquisición será el importe pagado al promotor, incluyendo el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por estos pagos anticipados, y, en su caso, los gastos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. El valor de transmisión será el importe real por el que ésta se efectúe, valor que no puede ser inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste. De este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por el transmitente.
La ganancia patrimonial así determinada se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del Impuesto, y tributará al 18 por 100.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Arts. 33-1, 34, 35, 49