Los vehículos de las categorías N1, N2, N3 y los vehículos mixtos adaptables con altura superior a 1.800 mm quedan excluidos del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte en su primera matriculación, siempre que se afecten significativamente a una actividad económica, presunción que se cumple cuando el sujeto pasivo tiene derecho a deducirse al menos el 50% de las cuotas de IVA soportado en la adquisición, sin que resulten relevantes otras restricciones al derecho de deducción. Modificaciones de estas circunstancias dentro de los cuatro años siguientes a la matriculación generan obligación de autoliquidación.
Hechos
Transmisión, a los dos años de su matriculación, por parte de una compañía de alquiler de vehículos sin conductor, de un vehículo tipo furgón mariculado al amparo de ciertos supuestos de no sujeción o de exención. Con anterioridad a la transmisión se produce en el citado vehículo una reforma de cambio de clasificación a turismo y pase a servicio particular.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto
Contestación
PRECEPTOS RELEVANTES PARA LA CONTESTACIÓN DE LA CONSULTA:
Los números 1º y 8º de la letra a) del apartado 1 del artículo 65 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), establecen lo siguiente:
“1. Estarán sujetas al impuesto:
a) La primera matriculación definitiva en España de vehículos, nuevos o usados, provistos de motor para su propulsión, excepto la de los que se citan a continuación:
1.º Los vehículos comprendidos en las categorías N1, N2 y N3 establecidas en el texto vigente al día 30 de junio de 2007 del anexo II de la Directiva 70/156/CEE, del Consejo, de 6 de febrero de 1970, relativa a la aproximación de las legislaciones de los Estados miembros sobre la homologación de vehículos a motor y de sus remolques, siempre que, cuando se trate de los comprendidos en la categoría N1, se afecten significativamente al ejercicio de una actividad económica. La afectación a una actividad económica se presumirá significativa cuando, conforme a lo previsto en el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, el sujeto pasivo tuviera derecho a deducirse al menos el 50 por ciento de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas o satisfechas con ocasión de la adquisición o importación del vehículo, sin que a estos efectos sea relevante la aplicación de cualquier otra restricción en el derecho a la deducción derivada de las normas contenidas en dicha Ley.
……
8.º Los vehículos mixtos adaptables cuya altura total desde la parte estructural del techo de la carrocería hasta el suelo sea superior a 1.800 milímetros, siempre que no sean vehículos todo terreno y siempre que se afecten significativamente al ejercicio de una actividad económica. La afectación a una actividad económica se presumirá significativa cuando, conforme a lo previsto en el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, el sujeto pasivo tuviera derecho a deducirse al menos el 50 por ciento de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas o satisfechas con ocasión de la adquisición o importación del vehículo, sin que a estos efectos sea relevante la aplicación de cualquier otra restricción en el derecho a la deducción derivada de las normas contenidas en dicha Ley.
……….”
A su vez, el párrafo primero del apartado 3 del mismo artículo 65 de la Ley de Impuestos Especiales señala que:
“3. La modificación, antes de transcurridos cuatro años desde la primera matriculación definitiva, de las circunstancias o requisitos determinantes de los supuestos de no sujeción o de exención previstos en la presente Ley, dará lugar a la autoliquidación e ingreso del impuesto especial con referencia al momento en que se produzca dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en esta Ley. Para que la transmisión del medio de transporte que en su caso se produzca surta efectos ante el órgano competente en materia de matriculación, será necesario, según el caso, acreditar ante dicho órgano el pago del impuesto, o bien presentar ante el mismo la declaración de no sujeción o exención debidamente diligenciada por el órgano gestor, o el reconocimiento previo de la Administración Tributaria para la aplicación del supuesto de no sujeción o de exención.
El período al que se refiere el párrafo anterior de este apartado se reducirá a dos años cuando se trate de medios de transporte cuya primera matriculación definitiva hubiera estado exenta en virtud de lo dispuesto en las letras b) y c) del apartado 1 del artículo 66 de esta Ley.
……”
El artículo 66, apartado 1 letra c):
“Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva de los siguientes medios de transporte:
… … …
c) Los vehículos automóviles matriculados para afectarlos exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.”
Por otra parte el artículo 68 de la Ley de Impuestos Especiales dispone en su apartado 2:
"2. En los casos previstos en el apartado 3 del artículo 65 de esta Ley, el impuesto se devengará en el momento en que se produzca la modificación de las circunstancias o requisitos que motivaron la no sujeción o exención del impuesto".
De los términos en que ha sido planteado el escrito de consulta no se puede deducir si la matriculación del vehiculo en cuestión se produjo bajo un supuesto de exención o de no sujeción, por lo que pueden darse dos situaciones diferentes:
Primer supuesto: La matriculación del vehículo objeto de consulta se realiza al amparo de los supuestos de no sujeción establecidos en los números 1º o 8º de la letra a) del apartado 1 del artículo 65 de la Ley de Impuestos Especiales.
De los preceptos legales trascritos se desprende que, cuando se produce una modificación de las circunstancias o requisitos que motivaron la no sujeción del impuesto antes del plazo de cuatro años, como regla general, desde la primera matriculación definitiva, nace la obligación de autoliquidar e ingresar el impuesto con referencia al momento en que se produce dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en la Ley. El devengo del impuesto se producirá en este momento siendo sujeto pasivo del impuesto la persona a cuyo nombre se encuentra matriculado el medio de transporte.
En consecuencia, en el caso planteado en este supuesto, al realizarse una reforma en el vehículo que da lugar a un cambio de clasificación en la ficha técnica del mismo, se produce una modificación de los requisitos que motivaron la no sujeción del impuesto antes del plazo de cuatro años lo que da lugar a la autoliquidación e ingreso del impuesto con referencia al momento en que se produce dicha modificación.
Segundo supuesto: La matriculación del vehículo objeto de consulta se realiza al amparo del supuesto de exención establecido en la letra c) del apartado 1 del artículo 66 de la Ley de Impuestos Especiales.
En consecuencia, de los preceptos legales trascritos se desprende que, cuando se produce una modificación de las circunstancias o requisitos que motivaron la no sujeción o exención del impuesto antes del plazo de cuatro años, como regla general, desde la primera matriculación definitiva, o de dos años para aquellos medios de transporte cuya primera matriculación definitiva hubiera estado exenta en virtud de lo dispuesto en las letras b) y c) del apartado 1 del artículo 66, nace la obligación de autoliquidar e ingresar el impuesto con referencia al momento en que se produce dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en la Ley, devengándose el impuesto en este momento.
En consecuencia, si fuera ésta la situación que se le plantea al consultante, no nacería la obligación de autoliquidar e ingresar el impuesto puesto que la modificación de las circunstancias que motivaron la exención del impuesto se habría producido con posterioridad al plazo de dos años desde la primera matriculación definitiva.
Referencia normativa
Ley 38/1992, arts. 65, 66 y 68