La bonificación del 50% en el Impuesto sobre Actividades de Juego (tipos reducidos del art. 48.7.2 LRJ) requiere dos requisitos cumulativos: residencia fiscal en Ceuta o Melilla y radicación real en su territorio. La subcontratación intragrupo a precios de transferencia conformes y el cumplimiento de requisitos laborales según jurisprudencia vinculante no alteran estos requisitos esenciales; la bonificación se aplica únicamente si la entidad de nueva creación reúne ambas condiciones de residencia y radicación efectiva.
Hechos
La consultante es una entidad con domicilio social en Malta y filial de un grupo empresarial de servicios de ocio online a nivel mundial. El grupo está presente en España a través de las licencias otorgadas por la Dirección General de Juego a la entidad consultante.
La entidad se está planteando realizar una operación de reorganización empresarial por la cual segregaría su negocio español (autorización, datos, licencias, depósitos y cuentas de jugadores, etc.) a una entidad española de nueva constitución que sucedería en la actividad relativa al mercado español a la entidad consultante.
La entidad española de nueva creación tendría su domicilio fiscal y legal en la Ciudad Autónoma de Ceuta, disponiendo en Ceuta de los medios materiales y personales adecuados para realizar la actividad. La entidad desarrollará todas sus actividades en Ceuta, localizando en esta ciudad todo su personal y arrendando instalaciones en este territorio para llevarlas a cabo. La compañía subcontratará a las empresas del grupo determinados servicios que se apoyarán con informes de valoración/precios de transferencia adecuados. El conjunto de servicios intragrupo recibidos no superaría el 50 por ciento del total de los costes de la empresa.
Cuestión planteada
Si la entidad de nueva creación cumpliría los requisitos para aplicar la bonificación prevista en el apartado 2 del artículo 48.7 de la Ley 13/2011, de 27 de mayo, de regulación del juego.
- En el caso de que la subcontratación intragrupo sea conforme a precios de transferencia y siempre que se cumplan los requisitos respecto del personal laboral en los términos establecidos en las consultas vinculares de este centro directivo, ¿se podría aplicar la bonificación?
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este centro directivo informa lo siguiente:
El artículo 48 de la Ley 13/2011, de 27 de mayo, de regulación del juego (BOE núm. 127, de 28 de mayo de 2011) –en adelante LRJ– regula el Impuesto sobre Actividades de Juego –en adelante IAJ–, en su apartado 7 se establecen los tipos de gravamen, regulando el subapartado 2 del mismo los tipos reducidos aplicables a las operadoras con residencia fiscal en sus territorios y realmente radicadas en las Ciudades Autónomas de Ceuta y Melilla.
«Artículo 48. Impuesto sobre actividades de juego.
[…]
7. Tipo de gravamen.
1. Los tipos aplicables serán:
[…]
2. Los tipos relativos a las operadoras con residencia fiscal en sus territorios y realmente radicadas en las Ciudades Autónomas de Ceuta y Melilla serán:
1.º Apuestas deportivas del Estado, sujetas a las obligaciones derivadas del Real Decreto 419/1991, de 27 de marzo, por el que se regula la distribución de la recaudación y premios de las apuestas deportivas del Estado: 22 por ciento sobre la base imponible de la letra a) del apartado 6 de este artículo.
2.º Apuestas deportivas mutuas, de contrapartida y cruzadas; apuestas hípicas mutuas y de contrapartida; otras apuestas mutuas, de contrapartida y cruzadas: 10 por ciento sobre la base imponible de la letra b) del apartado 6 de este artículo.
3.º Rifas: 10 por ciento sobre la base imponible de la letra b) del apartado 6 de este artículo, salvo las declaradas de utilidad pública o benéfica que tributarán al 2,5 por ciento de la misma base imponible.
4.º Concursos y otros juegos: 10 por ciento sobre la base imponible de la letra b) del apartado 6 de este artículo.
5.º Combinaciones aleatorias con fines publicitarios o promocionales: 5 por ciento sobre la base imponible determinada para las mismas en el apartado 6 de este artículo.
[…].»
De acuerdo con el precepto transcrito procede contestar a la cuestión planteada en los siguientes términos:
Salvo en el caso de las apuestas deportivas del Estado reguladas en el número 1º del subapartado 2, los tipos de gravamen aplicables a las operadoras con residencia fiscal y realmente radicadas en las Ciudades Autónomas de Ceuta o de Melilla suponen una bonificación del 50 por ciento respecto de los tipos de gravamen generales regulados en el subapartado 1 del apartado 7 del artículo 48 de la LRJ. La aplicación de estos tipos reducidos o bonificados requiere la concurrencia de dos requisitos:
Que la operadora tenga su residencia fiscal en las Ciudades Autónomas de Ceuta o de Melilla.
Que la operadora esté realmente radicada en el territorio de las Ciudades Autónomas de Ceuta o de Melilla.
De los dos requisitos anteriores, el primero –la residencia fiscal de la operadora– es un requisito formal, de derecho, y se entenderá cumplido si conforme a las reglas tributarias que determinan la residencia fiscal, la operadora tiene su residencia fiscal en Ceuta o Melilla. Sin embargo, el segundo requisito –la radicación real de la operadora– es de carácter material o fáctico, una cuestión de hecho, que, como tal, deberá ser apreciada en cada caso concreto por la Administración gestora. No obstante, resulta razonable establecer unas pautas sobre qué condiciones deben darse para considerar que una operadora está realmente radicada en Ceuta o Melilla, cuestión sobre la que la LRJ ni ha concretado los requisitos ni ha remitido su establecimiento a un posterior desarrollo reglamentario.
Estos criterios fueron señalados por este centro directivo en la resolución de la Dirección General de Tributos en respuesta a consulta vinculante V0760-19, de 4 de abril de 2019, y reiterados en la V0505-20, de 28 de febrero de 2020. Los criterios que deben concurrir, simultáneamente, para la consideración de operadora realmente radicada en las Ciudades Autónomas de Ceuta o de Melilla son los siguientes:
Que más del 50 por ciento de los medios personales de la operadora, es decir, de su plantilla, estén adscritos a su sede en Ceuta o Melilla y tengan allí su residencia habitual.
Que más del 50 por ciento de los costes de personal totales de la empresa (masa salarial) corresponda a los empleados adscritos a su sede en Ceuta o Melilla y tengan allí su residencia habitual.
Que el conjunto de servicios recibidos por la operadora de otras empresas del grupo (servicios intragrupo) no supere el 50 por ciento del total de los costes de la operadora, y ello con independencia de la radicación de las demás empresas del grupo.
En todo caso, conviene reiterar que estos criterios que deben acaecer para que se dé el segundo requisito previsto en el artículo 48.7.2 de la LRJ, es decir, que pueda considerarse a la operadora como realmente radicada en las Ciudades Autónomas de Ceuta o de Melilla, son de carácter material o fáctico, una cuestión de hecho, que, como tal, deberá ser apreciada en cada caso concreto por la Administración gestora.
CONCLUSIONES:
Primera: La consideración de operadoras realmente radicadas en las Ciudades Autónomas de Ceuta y Melilla a la que se refiere el artículo 48.7.2 de la Ley 13/2011, de 27 de mayo, de regulación del juego, constituye una cuestión de hecho, que, como tal, deberá ser apreciada en cada caso concreto por la Administración gestora. No obstante, este centro directivo considerara razonable entender que una operadora está realmente radicada en Ceuta o Melilla si cumple los siguientes requisitos:
Que más del 50 por ciento de los medios personales de la operadora, es decir, de su plantilla, estén adscritos a su sede en Ceuta o Melilla y tengan allí su residencia habitual.
Que más del 50 por ciento de los costes de personal totales de la empresa (masa salarial) corresponda a los empleados adscritos a su sede en Ceuta o Melilla y tengan allí su residencia habitual.
Que el conjunto de servicios recibidos por la operadora de otras empresas del grupo (servicios intragrupo) no supere el 50 por ciento del total de los costes de la operadora, y ello con independencia de la radicación de las demás empresas del grupo.
Segunda: Los anteriores requisitos deben concurrir simultáneamente, por lo que, si los servicios intragrupo recibidos por la operadora superan el 50 por ciento del total de los costes de la misma –con independencia de que se valoren conforme a precios de transferencia– se entenderá que la operadora no está realmente radicada en Ceuta o Melilla, no procediendo la aplicación de los tipos de gravamen reducidos.
Tercera: Este centro directivo no puede confirmar si la entidad consultante reúne o no los requisitos necesarios para beneficiarse de los tipos de gravamen reducidos regulados en el apartado 7.2 del artículo 48 de la LRJ, por tratarse de una cuestión de hecho, que, como tal, deberá ser apreciada en cada caso concreto por la Administración gestora.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 13/2011 art. 48