La adquisición del vehículo para desplazamiento entre centros de trabajo y de la plaza de garaje vinculada puede calificarse como elementos patrimoniales afectos a actividad económica conforme al artículo 22 RIRPF, permitiendo su afectación parcial o total a efectos de deducción de gastos y amortización en rendimientos de actividades económicas, siempre que: (i) figuren contabilizados en registros oficiales de la actividad; (ii) su utilización para fines privados sea accesoria y notoriamente irrelevante; (iii) sean susceptibles de aprovechamiento separado e independiente (en caso de afectación parcial); y (iv) no constituyan bienes de esparcimiento o uso particular, siendo determinante el grado de conexión económica con la generación de rendimientos derivados de la actividad desarrollada en los diferentes puntos de trabajo.
Hechos
El consultante está dado de alta en el régimen especial de trabajadores autónomos de la Seguridad Social, trabajando como oftalmólogo en una consulta cercana a su domicilio, en un polígono industrial a 85 kilómetros de su ciudad y en un policlínica en el otro extremo de la ciudad. Precisa, por tanto, de un vehículo para dirigirse a los centros de trabajo, teniendo el que posee en la actualidad una antigüedad de 15 años.
La zona en la que está situada una de las consultas en las que trabaja en los últimos meses ha sido peatonalizada y resulta difícil aparcar en horario laboral.
Cuestión planteada
Si tiene derecho a algún tipo de desgravación por la adquisición de un vehículo destinado a desplazarse entre los diferentes puntos de trabajo.
Si tiene derecho a algún tipo de desgravación por la adquisición de una concesión de plaza de garaje, próxima a uno de los puntos de trabajo, destinada al mencionado vehículo.
Contestación
El artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 4 de agosto) regula, en desarrollo del artículo 29 de la Ley del Impuesto (Ley 35/2006, de 28 de noviembre), los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, estableciendo que:
“1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:
a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.
En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo.
2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.
No se entenderán afectados:
1º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
2º Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.
3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.
4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes supuestos:
a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.
b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo “jeep”.”
De acuerdo con este precepto, el vehículo adquirido, en el caso de ser de turismo, se entenderá afectado a la actividad económica desarrollada por el consultante cuando se utilice exclusivamente en la misma, dado que dicha actividad no se encuentra entre las excepciones contempladas en el apartado 4 anteriormente citado.
En el caso de utilización exclusiva del vehículo en la actividad, cuestión de hecho que deberá ser, en su caso, objeto de valoración por los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, podrán deducirse para la determinación del rendimiento neto de la actividad tanto las amortizaciones del vehículo, como los gastos derivados de su utilización.
En el caso de que la utilización del vehículo en la actividad no fuese exclusiva, es decir, que también fuese utilizado para otros fines, el mismo no tendrá la consideración de afecto a la actividad económica, no siendo deducibles en la determinación del rendimiento neto ni las amortizaciones ni los mencionados gastos derivados de su utilización.
Por lo que respecta al derecho de uso de la plaza de garaje, tendrá la consideración de elemento patrimonial afecto siempre que la plaza se utilice en los fines de la actividad y no se destine, en todo o en parte, a satisfacer necesidades particulares del contribuyente, en cuyo caso habrá de observarse el citado apartado 3 del artículo 22 del Reglamento que señala que los elementos patrimoniales indivisibles no son susceptibles de afectación parcial.
Al respecto conviene indicar que de lo señalado en el escrito de consulta, la citada plaza de garaje se destinará a su utilización por el titular de la actividad de la actividad para satisfacer una necesidad personal, por lo que la misma no tendrá la consideración de elemento afecto.
En caso contrario, el derecho de uso de la plaza de aparcamiento tendría la consideración de elemento afecto el consultante y, en consecuencia, podría deducirse en la determinación del rendimiento neto de su actividad económica la amortización del mismo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 439/2007, Art. 22