La consultante, actuando como gestor fiduciario del proceso de urbanización sin transmisión del poder de disposición de los terrenos, ostenta la condición de empresario a efectos del IVA. Conforme al artículo 11.2.15 de la Ley 37/1992, al mediar en la prestación de servicios de urbanización en nombre propio por cuenta ajena, se entiende que recibe y presta por sí misma tales servicios, debiendo aplicar el tipo impositivo general (21%) en la factura emitida con posterioridad a 01/07/2010, siendo los propietarios de los terrenos los sujetos pasivos potenciales en calidad de empresarios que reciben la prestación.
Hechos
La consultante es una empresa encargada de la gestión de un proceso de urbanización para el que no está aún constituida la Junta de Compensación. Ha pagado una factura por unos trabajos realizados antes del 01/07/2010, pero entiende que el pago corresponde a los propietarios de los terrenos, por lo que les emite una factura a cada uno por la parte que les corresponde pagar.
Cuestión planteada
Dado que la factura que emite la consultante tiene fecha posterior al 01/07/2010, ¿qué tipo impositivo del Impuesto debe aplicar en la misma?
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, en cuyo apartado uno, letra a) se atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letra d), de la misma norma considera igualmente empresarios a “quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.”.
En el escrito de consulta no se señala con claridad cuál es la situación de la empresa consultante como encargada de la gestión del proceso de urbanización, pero parece deducirse que actúa sin que le haya sido transmitido el poder de disposición de los terrenos afectados por la unidad de ejecución, por lo que su actividad a efectos del Impuesto puede considerarse análoga a la desplegada por las Juntas de Compensación de carácter fiduciario. Así, la consultante actúa como empresario o profesional, realizando actividades empresariales en nombre propio pero por cuenta ajena.
El artículo 11.Dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), al regular las prestaciones de servicios, señala en su número 15º que cuando se actúe en nombre propio y se medie en una prestación de servicios, se entenderá que se ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
De este modo, la consultante recibirá unos servicios de urbanización que, a su vez, prestará a los propietarios, titulares en todo momento de los terrenos objeto de urbanización, circunstancia ésta última que convierte a los mismos, en empresarios si no tuvieran ya esta condición previamente.
Por los servicios recibidos, la consultante soportará las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido y, a su vez, repercutirá a sus miembros el Impuesto devengado por los gastos de urbanización a la vez que las correspondientes derramas.
2.- El artículo 75 de la Ley del Impuesto define en su apartado uno el devengo de las operaciones gravadas, señalando al respecto de las prestaciones de servicios:
“Uno. Se devengará el Impuesto:
(…).
2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
(…).
Por excepción de lo dispuesto en los párrafos anteriores, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.
(…).
Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.”.
Por tanto, el Impuesto se devengará, salvo que se produzcan pagos anticipados, cuando se presten los servicios de urbanización, es decir, cuando los trabajos a los que se refiere el escrito de consulta se entiendan finalizados.
3.- Así pues, dado que dichos trabajos objeto de consulta se efectuaron con anterioridad al 1 de julio de 2010, debe tenerse en cuenta el artículo 90, apartado dos de la Ley 37/1992 según el cual el tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.
En este sentido, el artículo 79, apartado uno de la Ley 26/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2010 (BOE del 24), dispuso lo siguiente:
“Con efectos desde el 1 de julio de 2010 y vigencia indefinida, se introducen las siguientes modificaciones en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Uno. Se modifica el apartado uno del artículo 90, que queda redactado de la siguiente forma:
“Uno. El Impuesto se exigirá al tipo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente”.
El resto del artículo queda con el mismo contenido.”.
El artículo 79, apartado dos de la Ley 26/2009, estableció:
“Con efectos desde el 1 de julio de 2010 y vigencia indefinida, se introducen las siguientes modificaciones en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Dos. Se modifica el encabezado del apartado uno del artículo 91, que queda redactado de la siguiente forma:
“Uno. Se aplicará el tipo del 8 por ciento a las operaciones siguientes”
El resto del apartado y artículo quedan con el mismo contenido.”.
Dado que en el caso de los trabajos objeto de consulta el devengo se produjo con anterioridad al 1 de julio de 2010, el tipo aplicable a las facturas emitidas por la empresa encargada de la gestión de los trabajos de urbanización será del 16 por ciento.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 4; 5; 11-Dos-15º; 75-Uno; 90-Dos-