La libertad de amortización acelerada regulada en la DA Undécima del TRLIS resulta de aplicación exclusivamente a inversiones en inmovilizado material e inversiones inmobiliarias puestas a disposición en períodos impositivos iniciados entre 2009 y 2012, condicionada al mantenimiento de plantilla media durante 24 meses posteriores al funcionamiento del elemento. Para inversiones cuya ejecución requiera plazo superior a dos años, la deducción se limita a la inversión en curso realizada dentro de esos ejercicios, salvo que el encargo se hubiera formalizado antes del período de aplicación. El régimen se extiende al arrendamiento financiero si se ejercita la opción de compra.
Hechos
La entidad consultante ejerce en la actualidad la actividad de fabricación de envases y embalajes de papel y cartón. Para la realización de dicha actividad y con el fin de mejorar la productividad, tanto en eficiencia como en calidad, la empresa ha realizado durante el ejercicio 2009 una inversión en una nueva máquina. Dicha máquina se puso a disposición de la mercantil durante el ejercicio 2009, entró en funcionamiento y, por tanto, quedó afectada a la actividad, el mismo año de su adquisición.
Se pretende confirmar que la entidad consultante podría acogerse a la libertad de amortización regulada en la Disposición Adicional Undécima del TRLIS, por la inversión realizada en el ejercicio 2009, teniendo en cuenta la plantilla media existente desde el 1 de Enero de 2009 a 31 de Diciembre de 2009 es inferior a la plantilla media existente desde el 1 de Enero de 2008 a 31 de Diciembre de 2008, pero estimando que, debido al aumento de producción por la incorporación de la nueva máquina, la plantilla media desde el 1 de Enero de 2009 hasta el 31 de Diciembre de 2010 aumentará con relación a la plantilla media del ejercicio 2008.
Cuestión planteada
Se plantea la posibilidad de aplicar el régimen de libertad de amortización con mantenimiento de empleo, regulado en la Disposición Adicional Undécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
La Disposición adicional Undécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, redactada por el artículo 6 del Real Decreto-Ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas para el impulso de la recuperación económica y del empleo, establece lo siguiente:
“Disposición adicional undécima. Libertad de amortización con mantenimiento de empleo.
1. Las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los periodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011 y 2012, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores. La deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Este régimen también se aplicará a dichas inversiones realizadas mediante contratos de arrendamiento financiero que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 115 de esta Ley, por sujetos pasivos que determinen su base imponible por el régimen de estimación directa, a condición de que se ejercite la opción de compra.
2. Lo establecido en el apartado anterior no será de aplicación a las inversiones cuya puesta a disposición tenga lugar dentro de los períodos impositivos establecidos en dicho apartado, que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. No obstante, en estos casos, la libertad de amortización a que se refiere el apartado anterior se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011 y 2012.
3. Tratándose de inversiones correspondientes a elementos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento, aunque éstas últimas se produzcan con posterioridad a los períodos indicados en el apartado primero, la libertad de amortización se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011 y 2012.”.
El apartado 1 de la citada Disposición adicional undécima del TRLIS establece los requisitos generales para la aplicación de la libertad de amortización, en particular, en cuanto a la naturaleza de los elementos objeto de inversión, deben tratarse de activos nuevos tanto del inmovilizado material como de las inversiones inmobiliarias y, además, la puesta a disposición del sujeto pasivo debe realizarse en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011 y 2012.
Cumplidos estos requisitos, el ejercicio de la libertad de amortización se realiza una vez que esos activos sean susceptibles de ser amortizados, dado que la libertad establecida en la norma se refiere a la facultad que tiene el sujeto pasivo de decidir a su voluntad el período impositivo en el que imputa la depreciación del activo por su funcionamiento, uso y disfrute, esto es, se requiere que el activo esté en disposición de depreciarse, lo cual exige necesariamente que esté “en condiciones de funcionamiento” por cuanto a partir de este momento el activo puede amortizarse, con independencia de la entrada efectiva en funcionamiento.
En relación a la forma de computar la “plantilla media total” a efectos de dar cumplimiento al requisito de mantenimiento del empleo hay que señalar lo siguiente:
La Disposición adicional Undécima exige que la inversión vaya acompañada de un mantenimiento de la plantilla media de la empresa, mantenimiento cuyo cómputo se refiere a los 24 meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, en relación a la plantilla media de los doce meses anteriores, por lo que ese cálculo debe referirse a ese período único de 24 meses.
Por otra parte, para el cálculo del promedio de plantilla es indiferente la modalidad del contrato que regule la relación laboral del trabajador con la empresa. En consecuencia, se tendrán en cuenta tanto los trabajadores que formen parte de la plantilla fija de la empresa como los contratados con carácter temporal, siempre que se trate de personas empleadas en los términos previstos por la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa, de igual forma que se establece en el artículo 109 del TRLIS sobre la aplicación de la libertad de amortización con creación de empleo en las empresas de reducida dimensión.
Finalmente, la plantilla media total de la empresa para un determinado período (veinticuatro meses siguientes o doce meses anteriores) se determinará multiplicando el número de trabajadores existentes al inicio del período correspondiente, por el número de días que esa misma plantilla permanece en la entidad sin variación y, en caso de que se alterase el número de trabajadores, el nuevo número de empleados se multiplicará por los días que la nueva plantilla permanecerá en la entidad hasta la siguiente variación y así sucesivamente hasta completar el citado período, de manera que la suma de dichos productos se dividirá por el número de días del período, resultando la plantilla media total del período tomado en consideración.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, Disposición Adicional Undécima.