Los rendimientos derivados de la venta de programas informáticos con derecho a uso ilimitado están sujetos a retención en concepto de rendimientos de actividades económicas conforme al artículo 73 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siendo esta sujeción independiente de que el software se entregue sin modificaciones o requiera adaptación específica a las necesidades del cliente, ya que ambas modalidades mantienen su calificación como rendimientos empresariales (Sección Primera de las Tarifas IAE), y no como rendimientos de actividades profesionales, determinándose dicha naturaleza conforme a la clasificación tributaria objetiva de la actividad sin atender a las instrucciones que permiten excepciones por naturaleza de la entidad.
Hechos
El consultante es representante legal de una sociedad civil que está dada de alta en el epígrafe 763 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, Sección Segunda, de Programadores informáticos, y en el epígrafe 659.2, Sección Primera, de Comercio menor de equipos de oficina e informáticos.
Los socios de la sociedad civil tributan en el IRPF por el método de estimación directa simplificada.
Las labores de programación comprenden, en muchos casos, la readaptación de ciertos programas informáticos, así como la comercialización de determinados programas (siempre de creación propia, y nunca creados por terceros).
Existen dos tipos de clientes: Unos a los que directamente venden el programa, sin necesidad de readaptación de ningún tipo, y otros a los cuales venden el programa, realizándole pequeñas adaptaciones para adecuarlo a sus necesidades exactas.
Cuestión planteada
Si, por las facturas que emitidas por la venta de los programas con el derecho a ser utilizados por el cliente de forma ilimitada, se debe practicar retención.
Si existe alguna diferencia entre el cliente que compra el programa sin necesidad de hacer modificación alguna y el cliente que necesita la realización de cierta adaptación del programa a sus necesidades concretas.
Contestación
El artículo 101 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), regula la obligación de practicar pagos a cuenta. En desarrollo de dicho precepto el artículo 73 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), regulador de las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, establece en su apartado 1 que estarán sujetas a estos pagos a cuenta las siguientes rentas:
"a) Los rendimientos del trabajo.
b) Los rendimientos del capital mobiliario.
c) Los rendimientos de las siguientes actividades económicas:
Los rendimientos de actividades profesionales.
Los rendimientos de actividades agrícolas o ganaderas.
Los rendimientos de actividades forestales…
(…)”.
Por tanto, en el caso consultado, la cuestión se concreta en determinar (debido a la definición única de los rendimientos de actividades económicas que realiza el texto refundido de la Ley del Impuesto en su artículo 25.1) si estamos en presencia de rendimientos de actividades profesionales o de actividades empresariales, pues según la calificación que resulte estarán o no sometidos éstos a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Para aclarar esta distinción, el artículo 93.2 del Reglamento del Impuesto acude a la normativa del Impuesto sobre Actividades Económicas considerando comprendidos entre los rendimientos de las actividades profesionales "los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda (actividades profesionales) y Tercera (actividades artísticas) de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre". A "sensu contrario" hay que entender que los rendimientos derivados del ejercicio de las actividades incluidas en la Sección Primera procederá calificarlos como empresariales.
Ahora bien, la determinación del carácter empresarial o profesional de la actividad desarrollada atendiendo a la Sección de las Tarifas del IAE en la que se encuentre clasificada deberá realizase, para no alterar su verdadera naturaleza, sin tener en cuenta lo dispuesto en el apartado 3 de la Regla 3ª de las Instrucciones de dichas Tarifas en donde se señala que “Tienen la consideración de profesionales las clasificadas en la Sección 2ª de las Tarifas, siempre que se ejerzan por personas físicas. Cuando una persona o una Entidad de las previstas en el artículo 33 de la Ley General Tributaria (artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria) ejerza una actividad clasificada en la Sección 2ª de las Tarifas, deberá matricularse y tributar por la actividad correlativa o análoga de la Sección 1ª de aquellas”, ya que esta regla sólo resulta operativa en el ámbito del IAE.
Por tanto, en el caso consultado, habrá que atender al carácter empresarial o profesional de la actividad desarrollada por los socios a los que corresponde la atribución de los rendimientos de la sociedad civil para determinar el régimen de retenciones aplicable sobre dichos rendimientos.
De los limitados datos aportados en el escrito de consulta, parece desprenderse que la actividad económica realizada consistente en la realización de programas informáticos constituiría una actividad propia del Grupo 763, Programadores y analistas informáticos, de la Sección Segunda de las Tarifas.
Por tanto, los rendimientos percibidos por la sociedad civil consultante derivados de la actividad de programador que desarrolla deben ser calificados como rendimientos de la actividad profesional estando sujetas a retención o ingreso a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2005, Arts. 73, 93; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 25, 101