En el supuesto de fideicomiso de residuo instituido por los padres a favor de los hijos tras el fallecimiento de la fiduciaria, el causante es identificado como los padres (causantes originarios), siendo el devengo del impuesto diferido al momento en que desaparece la limitación —fallecimiento de la fiduciaria—, momento en el que se determina el valor de los bienes y los tipos de gravamen aplicables. Para los bienes adquiridos directamente de la hermana fallecida, la causante es esta última, aplicándose el tipo de gravamen conforme a ese grado de parentesco.
Hechos
Los padres de la consultante dejaron testamento en el que se establecía que se atribuía las dos terceras partes de sus bienes a la hija mas joven, la hermana incapaz ahora fallecida, estableciendo que los bienes obtenidos por la hija incapaz de los cuales no se hubiese dispuesto a título oneroso para proveer a la subsistencia de tal hija, pasarían al fallecimiento de tal titular a sus otros hijos quienes percibirían por tal residuo patrimonial por partes iguales, como herederos fideicomisarios del ahora testador. Ahora, la fiduciaria ha fallecido y han realizado la escritura de aceptación de herencia y adjudicación de bienes relictos, parte de cuya adjudicación se realiza en base a la sustitución fideicomisaria de residuo.
Cuestión planteada
A la hora de liquidar el Impuesto de Sucesiones ¿quién se entiende que es el causante de los consultantes, sus padres o su hermana?
Contestación
El artículo 24.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece: “En las adquisiciones por causa de muerte…el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante…”. No obstante el apartado 3 del mismo artículo dispone: “toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.”.
La disposición hecha por los causantes en la que instituyen un fideicomiso de residuo que pasará, por partes iguales, al fallecimiento de la fiduciaria al resto de los hijos, tiene la naturaleza de término o plazo. El Código Civil se refiere a término o plazo en su artículo 805 al disponer que “será válida la designación de día o de tiempo en que haya de comenzar o cesar el efecto de la institución de heredero o legado.”. En el mismo sentido se pronuncia el artículo 47.3 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Decreto Ley 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre), que además añade que “se atenderá a ese momento para determinar el valor de los bienes y los tipos de gravamen.”.
El fideicomisario sucede directamente al causante, en este caso los padres. De acuerdo con lo anteriormente expuesto, la liquidación del impuesto correspondiente a la sucesión a que se refiere el escrito de la consulta, respecto al fideicomiso de residuo, deberá realizarse cuando llegue el término fijado, es decir actualmente cuando ha fallecido la fiduciaria, atendiendo al valor de los bienes del caudal hereditario en dicho momento y con arreglo a los tipos de gravamen en vigor en dicha fecha.
Por otra parte, en la misma escritura, la consultante y sus hermanos adquieren bienes directamente de la hermana fallecida. Respecto a estos bienes, la causante es la hermana y se atenderá a dicho grado de parentesco para determinar el tipo de gravamen a aplicar.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 24, RISD RD 1629/1991 art. 47