Las cantidades devueltas por embargo no tienen incidencia tributaria en IRPF al haber sido declaradas íntegramente como rendimientos del trabajo en los ejercicios de percepción original, sin minoración por embargo. Los intereses de demora derivados de la sentencia se califican como ganancias patrimoniales indemnizatorias (no como rendimientos del capital mobiliario) y se imputan al ejercicio en que se produce la alteración patrimonial, es decir, cuando se hace efectiva la devolución judicial.
Hechos
Desde 2009 el salario del consultante se encuentra embargado, si bien ha venido declarando en las correspondientes declaraciones del IRPF su importe total sin tener en cuenta la cantidad embargada.
Cuestión planteada
En el supuesto de que en virtud de sentencia judicial se ordene la devolución de la totalidad de las cantidades embargadas más los respectivos intereses de demora, cómo debería proceder el consultante a declarar las cantidades que, en su caso, recibiera.
Contestación
En primer lugar, debemos precisar que en el supuesto de que parte del salario de un contribuyente fuera embargado, la determinación del rendimiento neto del trabajo correspondiente a dicho salario se realizaría sin minorar cantidad alguna por el embargo de aquel. Según manifiesta el consultante, desde 2009, año en que parte de su salario comenzó a ser embargado, ha venido presentando las correspondientes declaraciones del IRPF consignando como rendimiento la totalidad del salario sin tener en cuenta las cantidades embargadas. Es por ello que, en el supuesto de que en virtud de sentencia judicial, se ordene la devolución al consultante de las cantidades embargadas, dicha devolución no tendrá incidencia en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Persona Físicas correspondiente al ejercicio en que aquella se realice.
Por otra parte, respecto a la calificación de los intereses que pudiera recibir, cabe señalar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25.5 y 33.1 de la misma ley, han de tributar como ganancias patrimoniales.
Una vez establecida la calificación de ganancias patrimoniales respecto a estos intereses de demora, el siguiente paso es determinar el período de imputación.
A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”.
Conforme con lo anterior, y teniendo en cuenta que los intereses abarcan el respectivo período que comprende el retraso, la alteración patrimonial sólo puede entenderse producida cuando los mismos se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono.
A todo lo expuesto hay que añadir que tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, nos llevan a concluir que los intereses de demora procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
En relación con lo expuesto en el párrafo anterior procede realizar una matización y que resulta aplicable a partir de 1 de enero de 2013, debido a la modificación del artículo 46.b) de la Ley 35/2006 realizada por la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE del día 28): los intereses de demora que indemnicen un período no superior a un año formarán parte de la renta general, procediendo su integración en la base imponible general.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 17 y 33.