La indemnización por incapacidad permanente total derivada de enfermedad común (no accidente) reconocida mediante sentencia no goza de exención en IRPF conforme al artículo 7.d) LIRPF, que limita la exención de seguros de accidentes a lesiones de causa violenta y súbita. Al estar sujeta, se califica como rendimiento del trabajo (prestación de seguro colectivo empresarial), aplicándose la reducción del 40% del artículo 17.2.a) LIRPF. Los intereses derivados de la sentencia constituyen rendimientos del capital mobiliario sin reducción aplicable. Ambas cantidades están sujetas a retención en la fuente al tipo del 19% (rendimientos del trabajo e intereses de capital, respectivamente), sobre base íntegra sin deducción de la reducción.
Hechos
El consultante era trabajador por cuenta ajena de una entidad aseguradora. Dicha entidad tenía un contrato de seguro colectivo para sus empleados, al cual se encontraba adherido el consultante, y en el que se garantizaba, para los supuestos de incapacidad permanente para su profesión habitual, una indemnización de 120.202,42 euros. Mediante sentencia del Juzgado de lo Social, de fecha 18-5-2007, se declaró al consultante afecto a una incapacidad permanente total para su profesión habitual. Mediante sentencia del Juzgado de lo Social, de fecha 29-12-2009, se ha reconocido el derecho del consultante a percibir la prestación por incapacidad permanente total derivada del contrato de seguro colectivo establecido por la empresa a favor de sus trabajadores, así como a la percepción de "los intereses procedentes dado lo expuesto en el artículo 20 de la Ley de Seguros de Contratos".
Cuestión planteada
Si la indemnización está exenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Calificación de la renta en caso de estar sujeta y no exenta. Si le resulta aplicable la reducción del 40% ó 75%.
Calificación de los intereses. Aplicación de la reducción.
Si está sujeto a retención el pago de la indemnización y de los intereses. Tipo y base de retención.
Contestación
Mediante sentencia judicial de 29 de diciembre de 2009 se reconoce al consultante el derecho a percibir la prestación por incapacidad permanente total derivada del contrato de seguro colectivo establecido por la empresa a favor de sus trabajadores. Según consta en dicha sentencia, debe determinarse como momento del hecho causante el momento de inicio del proceso de invalidez transitoria derivado de enfermedad común en junio de 1999.
Se ha aportado certificado individual de seguro de grupo donde figuran las prestaciones aseguradas y que consisten en un capital en caso de fallecimiento (incrementado si es por accidente) o, alternativamente, en caso de incapacidad profesional total y permanente. Sin embargo, no se han aportado las condiciones generales y particulares de dicho seguro.
El artículo 7 d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, establece que tendrán la consideración de rentas exentas:
“d) Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.
Igualmente estarán exentas las indemnizaciones por idéntico tipo de daños derivadas de contratos de seguro de accidentes, salvo aquéllos cuyas primas hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible por aplicación de la regía 1.ª del apartado 2 del artículo 30 de esta Ley, hasta la cuantía que resulte de aplicar, para el daño sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre.”.
De acuerdo con la redacción del segundo párrafo del precepto transcrito, la exención se extiende a las indemnizaciones por daños personales que provengan de contratos de seguro de accidentes.
A estos efectos, la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro, en la sección relativa a seguro de accidentes, en concreto el artículo 100, determina que “se entiende por accidente la lesión corporal que deriva de una causa violenta, súbita y ajena a la intencionalidad del asegurado, que produzca invalidez temporal o permanente o muerte”.
Por tanto, dado que el contrato de seguro sobre el que se consulta cubre no sólo riesgos derivados de accidentes según la definición anterior, sino también derivados de enfermedad, y, además, la incapacidad se reconoce por motivo de enfermedad, la prestación no deriva de un seguro de accidentes y, en consecuencia, no le ampara la exención prevista en el articulo 7 d) de la LIRPF antes reproducido, por lo que estará sometida a tributación.
Para concretar la tributación que corresponde a la prestación asegurada habrá que determinar, atendiendo a la naturaleza del contrato de seguro, si dicho seguro instrumenta compromiso por pensiones. No obstante, dado que no se han aportado las condiciones generales y particulares del seguro, no se tienen elementos de juicio suficientes que permitan realizar una correcta calificación fiscal de la renta.
Si el contrato de seguro colectivo derivase de un compromiso por pensiones, la prestación por incapacidad permanente total se consideraría rendimientos del trabajo, a tenor de lo establecido en el artículo 17.2.a) de la LIRPF.
Además, si la prestación se pagase con cargo a la póliza vigente en junio de 1999 (momento del hecho causante determinado en la sentencia) podría resultar de aplicación el régimen transitorio previsto en la disposición transitoria undécima de la LIRPF, por el cual a las prestaciones por incapacidad permanente total percibidas en forma de capital y derivadas de seguros que instrumentan compromisos por pensiones se les aplica la reducción deI 40 por 100 que regulaba el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006.
Estos rendimientos del trabajo estarían sujetos a retención a cuenta, al ser satisfechos por un obligado a retener, conforme disponen los artículos 75 y 76 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF. El cálculo de la retención se llevará a cabo con arreglo a lo dispuesto en los artículos 80 y siguientes del RIRPF, siendo el tipo de retención, de acuerdo con el artículo 80.1 1º del RIRPF, el que resulte según el artículo 86 del Reglamento. Para calcular el importe de la retención se estará al procedimiento que establece el artículo 82 del RIRPF. Dicho artículo 82 dispone que “el importe de la retención será el resultado de aplicar el tipo de retención a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen”, es decir, al total de la prestación percibida. No obstante, para determinar la base para calcular el tipo de retención, a la que se refiere el artículo 83 del RIRPF, de la cuantía total de las retribuciones del trabajo se minorará la reducción prevista en la disposición transitoria undécima de la LIRPF. Por tanto, la reducción del 40% se tendrá en cuenta para obtener la base para calcular el tipo de retención pero éste, una vez calculado, se aplicará sobre el 100% de la prestación satisfecha.
En cuanto a los intereses, el artículo 20 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro (BOE de 17 de octubre), contempla la obligación del pago de unos intereses, en concepto de indemnización por mora en la que el asegurador incurra en el cumplimiento de la prestación.
En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributan en el Impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la LIRPF, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25.5 y 33.1 de la misma ley, han de tributar como ganancias patrimoniales.
Partiendo de la calificación de los intereses como ganancia patrimonial, no les resulta de aplicación la reducción ni se encontrarán sometidos a retención.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 17, 33 y DT 11.
RIRPF, RD 439/2007, Arts. 75, 76, 80 y ss.