La extinción de deudas tributarias (cuota de IS, sanciones, recargo de apremio) por prescripción genera contablemente un ingreso en pérdidas y ganancias (baja de pasivo según NV 9 del PGC). Fiscalmente, ese ingreso es imputables conforme al artículo 19 TRLIS (devengo) y al artículo 10.3 TRLIS (corrección del resultado contable), siendo irrelevante que la partida original no fuera deducible: la DGT descarta la exención del ingreso derivado de la extinción y confirma su sujeción al IS como ingreso ordinario del ejercicio en que se produce la extinción, sin atenuaciones por el carácter no deducible de la obligación extinguida.
Hechos
La entidad consultante mantenía deudas con la Agencia Estatal de la Administración Tributaria por cuotas no ingresadas del Impuesto sobre Sociedades, liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido, intereses de demora, sanciones y recargo de apremio sobre las deudas anteriores.
Transcurrido el plazo de prescripción, las deudas anteriores se han extinguido. Dichas deudas contablemente, deberán tener su reflejo como ingreso del ejercicio.
Cuestión planteada
1) Si los ingresos contables por la extinción de las deudas anteriores deben tener su consideración como ingresos fiscalmente imputables.
2) Si, en concreto, los ingresos derivados de la cuota no ingresada del Impuesto sobre Sociedades, las sanciones y el recargo de apremio, que en su momento no pudieron ser considerados como fiscalmente deducibles, ahora, por su extinción y por lo tanto, consideración de ingresos, deben ser considerados como fiscalmente no imputables.
Contestación
El texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece en su artículo 10.3 que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Por su parte, el artículo 19 del TRLIS establece que:
“1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(…)”
En virtud de lo anterior, para determinar los efectos de los hechos manifestados en la presente consulta, en primer lugar, será necesario determinar cuál es el tratamiento contable de la operación descrita, para establecer posteriormente su efecto fiscal.
De acuerdo con el principio de devengo contenido en el Plan General de Contabilidad (PGC) aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (apartado 3º del Marco Conceptual recogido en la primera parte del PGC), “(…) Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.”
Por su parte, la norma de valoración nº 9 en su apartado 3.5 hace referencia a la baja de pasivos financieros, así:
“La empresa dará de baja un pasivo financiero cuando la obligación se haya extinguido. También dará de baja los pasivos financieros propios que adquiera, aunque sea con la intención de recolocarlos en el futuro.
(...).
La diferencia entre el valor en libros del pasivo financiero o de la parte del mismo que se haya dado de baja y la contraprestación pagada incluidos los costes de transacción atribuibles y en la que se recogerá asimismo cualquier activo cedido diferente del efectivo o pasivo asumido, se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que tenga lugar.
(...).”
De acuerdo con lo anterior, contablemente la extinción de la deuda con la Hacienda Pública generará un ingreso que se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que tuvo lugar la extinción de la deuda tributaria por el transcurso del plazo de prescripción. Fiscalmente, dado que la Ley del Impuesto sobre Sociedades no establece ninguna regulación específica, será de aplicación lo establecido en el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por lo que deberá asimismo, reconocerse un ingreso fiscal, en el ejercicio en que se produjo la extinción de la deuda tributaria, de acuerdo con el principio general de devengo recogido en el artículo 19 del TRLIS arriba reproducido, cualquiera que haya sido el origen de la msima.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 10, 19