La inserción de anuncios en el Boletín Oficial por una Administración Pública constituye una operación sujeta al IVA cuando la Administración actúa como empresaria (art. 5 LIVA: ordenación por cuenta propia de medios personales y materiales con carácter oneroso y habitual) y no concurre una causa de exención. La condición de administración pública no exime de la obligación de repercutir el impuesto en operaciones comerciales realizadas a título oneroso; la aplicabilidad depende de que la actividad tenga naturaleza empresarial y no de prestación de servicios inherentes al ejercicio de funciones públicas.
Hechos
El consultante es un órgano directivo de una Comunidad Autónoma que es competente para la gestión de la inserción de anuncios en el Boletín Oficial de la Comunidad mediante el cobro de una tasa a satisfacer por los anunciantes que pueden ser tanto la Administración Pública como cualquier otra persona física o jurídica interesada.
Cuestión planteada
Sujeción al impuesto de la inserción de anuncios en el Boletín Oficial y, en particular, si es aplicable lo establecido en la consulta de 10 de abril de 2077, número V0745-07
Contestación
1.- De conformidad con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el valor añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
(…).".
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a una Comunidad Autónoma y sus órganos directivos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.
2.- Por otra parte en relación con la sujeción de las operaciones efectuadas por las Administraciones Públicas, el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, con la nueva redacción dada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre), establece que no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido:
“8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
A estos efectos se considerarán Administraciones Públicas:
a) La Administración General del Estado, las Administraciones de las Comunidades Autónomas y las Entidades que integran la Administración Local.
b) Las entidades gestoras y los servicios comunes de la Seguridad Social.
c) Los organismos autónomos, las Universidades Públicas y las Agencias Estatales.
d) Cualesquiera entidad de derecho público con personalidad jurídica propia, dependiente de las anteriores que, con independencia funcional o con una especial autonomía reconocida por la Ley tengan atribuidas funciones de regulación o control de carácter externo sobre un determinado sector o actividad.
No tendrán la consideración de Administraciones Públicas las entidades públicas empresariales estatales y los organismos asimilados dependientes de las Comunidades Autónomas y Entidades locales.
No estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados en virtud de encomiendas de gestión por los entes, organismos y entidades del sector público que ostenten, de conformidad con lo establecido en los artículos 4.1.n) y 24.6 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre, la condición de medio propio instrumental y servicio técnico de la Administración Pública encomendante y de los poderes adjudicadores dependientes del mismo.
Asimismo, no estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por cualesquiera entes, organismos o entidades del sector público, en los términos a que se refiere el artículo 3.1 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, a favor de las Administraciones Públicas de la que dependan o de otra íntegramente dependiente de estas, cuando dichas Administraciones Públicas ostenten la titularidad íntegra de los mismos.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones, entes, organismos y entidades del sector público realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
a´) Telecomunicaciones.
b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
c´) Transportes de personas y bienes.
(…).”.
La sujeción al impuesto del servicio de inserción de anuncios en los boletines oficiales ha sido objeto de estudio por este Centro Directivo en reiteradas ocasiones como en las contestaciones dadas a las consultas de 10 de abril del 2007 y número V0745-07 así como en la del 14 de septiembre del 2007 y número V1928-07.
En concreto, en la consulta V1928-07 se cuestiona acerca de la sujeción al impuesto del servicio prestado por una diputación provincial consistente en la inserción y publicación de anuncios y edictos en el Boletín Oficial de la Provincia a cambio de la percepción de una tasa.
En la contestación a dicha consulta se concluye que el servicio prestado por la Diputación Provincial cumple todos los requisitos para ser considerado como no sujeto al impuesto, a saber, la actuación directa de la Diputación Provincial; el servicio se presta mediante el cobro de una contraprestación que tiene naturaleza tributaria y, por último, el servicio de inserción de anuncios no es ninguno de los servicios que, en cualquier caso, deben quedar sujetos al impuesto tal y como establece el artículo 7.8º de la Ley del impuesto.
No obstante, en la consulta V0745-07, el servicio de inserción de anuncios en el boletín oficial no lo prestaba una Diputación Provincial directamente sino un Organismo Autónomo íntegramente dependiente de ésta que, a su vez, prestaba dicho servicio esencialmente a dicha Diputación Provincial, aunque también, en ocasiones, a terceros, bien particulares u otras Administraciones Públicas de las que no depende.
En contestación a dicha consulta este Centro Directivo concluyó que están no sujetos al impuesto los servicios que el Órgano Autónomo presta a la diputación provincial de la que depende aplicando así la doctrina de los “órganos técnico-jurídicos de los entes públicos” sentada por el Tribunal Supremo en sentencias como la de 25 de septiembre de 2002, la de 24 de junio de 2003, la de 23 de abril de 2004 o la de 12 de junio de 2004.
En este sentido debe tenerse en cuenta, la redacción dada al párrafo quinto del artículo 7.8º de la Ley del impuesto por la Ley 28/2014, tal y como establece el preámbulo de ésta última, supone elevar a rango legal “la doctrina administrativa de los denominados «entes técnico-jurídicos», si bien, se amplía su contenido al no exigir que determinados entes estén participados por una única Administración pública, exigiéndose, en todo caso que sean de titularidad íntegramente pública, cumplidas estas condiciones, la no sujeción se aplicará exclusivamente a las prestaciones de servicios, realizadas por el ente público a favor de cualquiera de las Administraciones Públicas que participen en el mismo, o a favor de otras Administraciones Públicas íntegramente dependientes de las anteriores.”.
No obstante lo anterior, en el supuesto objeto de consulta es la propia Comunidad Autónoma la que prestará, a otros órganos de la Administraciones Públicas así como a cualquier interesado, un servicio de inserción de anuncios en el Boletín Oficial de dicha Comunidad Autónoma a cambio de la percepción de una tasa.
En este caso, al igual que ocurría en la consulta V1928-07, concurren todos los requisitos exigidos por el primer párrafo del artículo 7.8º de la Ley del impuesto para la no sujeción al impuesto de dicho servicio pues es prestado directamente por una Administración Pública a cambio de una contraprestación de naturaleza tributaria y no se trata de ninguno de los servicios expresamente excluidos del artículo 7.8ª de la Ley del impuesto. Y ello con independencia del destinatario de dicho servicio, sean particulares o bien cualquier órgano de la Administración Pública.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5 y 7-