Las facturas expedidas por proveedores alemanes que constan el domicilio fiscal del proveedor en Alemania en lugar de España no cumplen el requisito formal de documentación de la operación conforme al artículo 6.1.e) del Reglamento de facturación, que exige consignar el domicilio fiscal (relevante a efectos fiscales) del expedidor. Esta deficiencia formal impide la deducción de las cuotas soportadas hasta que se rectifique la factura incluyendo correctamente el domicilio fiscal español, siendo necesaria la rectificación por parte del proveedor para validar la documentación a efectos de IVA.
Hechos
La entidad consultante, de nacionalidad alemana, está establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido desde el año 1999. En el año 2003 comunicó a sus proveedores el nuevo domicilio social y los datos de la compañía en Alemania. Como consecuencia de ello, algunos proveedores han incluido en sus facturas en los años 2003, 2004 y 2005 el domicilio de la empresa en Alemania, en lugar del correspondiente en España.
Cuestión planteada
Si las facturas expedidas por los proveedores, en las que consta el domicilio de la empresa en Alemania en lugar de su domicilio en España, son válidas a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Deducción de las cuotas del Impuesto consignadas en dichas facturas.
Rectificación de las facturas expedidas por los proveedores.
Contestación
1.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
Por otra parte, el artículo segundo del Real Decreto 87/2005, de 31 de enero (BOE del 1 de febrero), ha procedido a modificar los artículos 4.2 y 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, modificaciones cuya vigencia se retrotrae al 1 de enero del año 2004, según se establece en la disposición transitoria segunda de dicho Real Decreto.
El artículo 6, apartado 1, letra e) del mencionado Reglamento, dispone lo siguiente:
“1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
(…)
e) Domicilio, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.
Cuando el obligado a expedir factura o el destinatario de las operaciones dispongan de varios lugares fijos de negocio, deberá indicarse la ubicación de la sede de actividad o establecimiento al que se refieran aquéllas en los casos en que dicha referencia sea relevante para la determinación del régimen de tributación correspondiente a las citadas operaciones.
En los supuestos a que se refiere el artículo 2.3, se consignará como domicilio del expedidor el del sujeto pasivo destinatario de los bienes o servicios. Asimismo deberá constar el domicilio del proveedor de los bienes o servicios.
Cuando el destinatario de las operaciones sea una persona física que no actúe como empresario o profesional, no será obligatoria la consignación de su domicilio.”
2.- Aunque el mencionado artículo 6.1.e), párrafo primero haga una referencia genérica al término domicilio, ha de entenderse que el domicilio al que se refiere dicho precepto es al domicilio fiscal, que es el relevante a efectos fiscales.
El artículo 48.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), establece que el domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración tributaria.
Por su parte, el artículo 48.2, letra b) de la referida Ley General Tributaria, dispone lo siguiente:
“b) Para las personas jurídicas, su domicilio fiscal, siempre que en él esté efectivamente centralizada su gestión administrativa y la dirección se sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar en el que se lleve a cabo dicha gestión o dirección.
Cuando no pueda determinarse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo con los criterios anteriores prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado.”
De acuerdo con lo expuesto, el domicilio que debe consignar en las facturas de las cuales el consultante es el destinatario es el domicilio fiscal que figure como tal a efectos censales, de acuerdo con lo establecido en el Real Decreto 1041/2003, de 1 de agosto (BOE del 5 de septiembre).
Solamente en el supuesto de que el consultante disponga de varios lugares fijos de negocio, circunstancia que no se aclara en el escrito de consulta, en las facturas deberá indicarse, además, la sede de la actividad o del establecimiento al que se refieran las operaciones que se documenten en la correspondiente factura, en los casos en que dicha referencia sea relevante para la determinación del régimen de tributación correspondiente a las citadas operaciones.
En cualquier caso, y según dispone el apartado 1, del artículo 6, del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, nada impide que en las facturas consten otras menciones no obligatorias distintas de las establecidas en dicho precepto.
Por tanto, las facturas expedidas por los proveedores de la entidad consultante en los años 2004 y 2005, en las que el domicilio que conste en las mismas sea el de la empresa en Alemania y no el del establecimiento permanente en España, no cumplen con los requisitos a que se refiere el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. La misma conclusión alcanza a las facturas expedidas en el año 2003, en el que las obligaciones de facturación estaban reguladas por el Real Decreto 2402/1985.
3.- El artículo 97 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula los requisitos formales del derecho a la deducción, preceptúa lo siguiente:
“Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.
A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1º. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.
(…)
Dos. Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma.”
De acuerdo con lo expuesto, las facturas que no reúnan los datos y requisitos regulados en el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, como es el caso de la consignación errónea del domicilio de la entidad consultante, no habilitan para el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas consignadas en las mencionadas facturas, salvo que se lleve a cabo la rectificación de las mismas.
El procedimiento para la rectificación de facturas está regulado en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que dispone lo siguiente:
“1. Deberá expedirse una factura o documento sustitutivo rectificativo en los casos en que la factura o documento sustitutivo original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7.
2. Igualmente, será obligatoria la expedición de una factura o, en su caso, documento sustitutivo rectificativo en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto, dan lugar a la modificación de la base imponible.
No obstante, cuando la modificación de la base imponible sea consecuencia de la devolución de mercancías o de envases y embalajes que se realicen con ocasión de un posterior suministro que tenga el mismo destinatario y por la operación en la que se entregaron se hubiese expedido factura o documento sustitutivo, no será necesaria la expedición de una factura o documento sustitutivo rectificativo, sino que se podrá practicar la rectificación en la factura o documento sustitutivo que se expida por dicho suministro, restando el importe de las mercancías o de los envases y embalajes devueltos del importe de dicha operación posterior. La rectificación se podrá realizar de este modo siempre que el tipo impositivo aplicable a todas las operaciones sea el mismo, con independencia de que su resultado sea positivo o negativo.
3. La expedición de la factura o documento sustitutivo rectificativos deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirlos tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto.
4. La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura o documento sustitutivo en el que se hagan constar los datos identificativos de la factura o documento sustitutivo rectificado. Se podrá efectuar la rectificación de varias facturas o documentos sustitutivos en un único documento de rectificación, siempre que se identifiquen todas las facturas o documentos sustitutivos rectificados. No obstante, cuando la modificación de la base imponible tenga su origen en la concesión de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones, así como en los demás casos en que así se autorice por el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, no será necesaria la identificación de las facturas o documentos sustitutivos rectificados, bastando la determinación del periodo al que se refieran.
5. La factura o documento sustitutivo rectificativo deberá cumplir los requisitos que se establecen, respectivamente, por los artículos 6 ó 7. Asimismo, se hará constar en el documento su condición de documento rectificativo y la descripción de la causa que motiva la rectificación.
Cuando lo que se expida sea una factura rectificativa, los datos a los que se refiere el artículo 6.1.f), g) y h) expresarán la rectificación efectuada. En particular, los datos que se regulan en los párrafos f) y h) del citado artículo 6.1 se podrán consignar, bien indicando directamente el importe de la rectificación, con independencia de su signo, bien tal y como queden tras la rectificación efectuada, señalando igualmente en este caso el importe de dicha rectificación.
Cuando lo que se expida sea un documento sustitutivo rectificativo, los datos a los que se refiere el artículo 7.c) y d) expresarán la rectificación efectuada, bien indicando directamente el importe de la rectificación, bien tal y como quedan tras la rectificación efectuada, señalando igualmente en este caso el importe de dicha rectificación.
En caso de que el documento rectificativo se expida como consecuencia de la rectificación de la repercusión del impuesto y esta obligue a la presentación de una declaración-liquidación extemporánea o se pueda sustanciar a través de la presentación de una solicitud de devolución de ingresos indebidos, en él deberá indicarse el período o periodos de declaración-liquidación en el curso del cual se realizaron las operaciones.
6. Únicamente tendrán la consideración de facturas rectificativas las que se expidan por alguna de las causas previstas en los apartados 1 y 2. En particular, las facturas que se expidan en sustitución de documentos sustitutivos expedidos con anterioridad no tendrán la condición de rectificativas, siempre que los documentos sustitutivos expedidos en su día cumpliesen los requisitos establecidos en el artículo 7.”
De acuerdo con lo expuesto y, en particular, con lo establecido en al apartado 1 del precepto citado, la consignación errónea del domicilio de la entidad consultante es causa obligatoria de rectificación de las correspondientes facturas. En las facturas rectificativas deberá hacerse constar el domicilio de la entidad en la fecha de expedición de las facturas objeto de rectificación, manteniéndose el resto de datos y requisitos de las mismas.
En el supuesto en que los proveedores de la entidad consultante se nieguen a rectificar las facturas por ellos expedidas, resultará de aplicación el artículo 24 del mencionado Reglamento, pudiendo la entidad consultante interponer la correspondiente reclamación económico-administrativa.
El artículo 24 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, dispone lo siguiente:
“Se considerarán de naturaleza tributaria, a efectos de la interposición de la correspondiente reclamación económico-administrativa, las controversias que puedan producirse en relación con la expedición, rectificación o remisión de facturas o de documentos sustitutivos y demás documentos a que se refiere este reglamento, cuando estén motivadas por hechos o cuestiones de derecho de dicha naturaleza”
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 164-uno-3º. Rgto Fac: art: 6