Las operaciones de ejecución de obra (construcción o rehabilitación) realizadas directamente entre promotor y contratista en edificios destinados principalmente a viviendas tributarán al tipo del 10 %, no al 21 % general. La aplicación requiere: (i) naturaleza jurídica de ejecución de obra (excluye demoliciones previas y honorarios profesionales), (ii) contratación directa entre promotor y contratista, (iii) destino del edificio a viviendas (mínimo 50 % superficie construida), e (iv) intervención material del contratista en construcción/rehabilitación de la edificación o instalaciones en ella situadas.
Hechos
La mercantil consultante se dedica a realizar reformas integrales de las instalaciones de enlace en comunidades de propietarios. En dichas obras, tanto la consultante como la Dirección General de Industria establecen los cambios necesarios para realizar la acometida eléctrica del edificio en cuestión.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a dichas operaciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno. 3, número 1º de la citada Ley, determina que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a:
"1.º Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas, las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.”.
2.- Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento procederá cuando:
a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.
b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.
d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción o rehabilitación, al menos parcial, de los citados edificios o en instalaciones realizadas directamente en los mismos por el sujeto pasivo que las efectúe.
Por tanto, no cabe considerar como ejecución de obra para la construcción de edificaciones las operaciones consistentes en la demolición o derribo de los edificios existentes en un solar previas a la propia construcción de la nueva edificación.
Asimismo, de lo expuesto se deduce que la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento tampoco es extensible a los honorarios profesionales devengados por un arquitecto con ocasión de la redacción del proyecto básico y el de dirección de obra, ya que no se cumplen los requisitos previstos en el precepto citado.
Por otra parte, la Resolución vinculante de 6 de octubre de 1986 de esta Dirección General, que trata sobre las ejecuciones de obra para la construcción de viviendas, considera lo siguiente: "al no consistir materialmente en la construcción de edificaciones, no será de aplicación el tipo impositivo reducido a las siguientes operaciones:
1º. Ejecuciones de acometida para el suministro de agua y/o energía eléctrica y para las instalaciones telefónicas de edificios destinados a viviendas.”.
En el mismo sentido, esto es, de no considerar como ejecuciones de obras para la construcción de viviendas a las acometidas de electricidad, se ha pronunciado la Dirección General de Tributos, entre otras, en sus contestaciones vinculantes de fecha 10 de julio de 2006, numero de consulta V1404-06, y 31 de marzo de 2009, numero V0637-09, y más recientemente, de 18 de mayo de 2017, la V1186-17.
De acuerdo con lo expuesto, tributan por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo general del 21 por ciento, las ejecuciones de obra para la acometida del suministro de electricidad a que se refiere el consultante, aunque dichas obras estén concertadas directamente entre el promotor y la empresa contratista que las vaya a realizar.
No obstante, las ejecuciones de obra de acometida, así como la excavación de zanjas necesarias para realizar dichas acometidas, para llevar electricidad, realizadas dentro de la parcela en la que se ubicará la futura vivienda, hasta donde se ubique la red general del suministro eléctrico, son propiamente ejecuciones de obra para la construcción de edificaciones destinadas a viviendas, y dichas operaciones tributarán al tipo reducido del 10 por ciento, siempre que dichas obras estén concertadas directamente entre el promotor y la empresa contratista que las vaya a realizar en las condiciones señaladas.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 90; 91- Uno- 3- 1º