Una entidad que forma parte de un grupo acogido al régimen especial del grupo de entidades en IVA, pero que no optó por su aplicación en el año inicial, no está obligada a esperar tres años para ejercitar dicha opción; puede adherirse al régimen en el ejercicio inmediato siguiente, sin perjuicio de que una vez ejercitada la opción, su validez mínima será de tres años y requerirá cumplimiento de los requisitos del artículo 163 quinquies LIVAy sometimiento a la aplicación por parte de la entidad dominante del grupo.
Hechos
Decidida por determinados sujetos pasivos de un grupo empresarial la aplicación del régimen especial del grupo de entidades, se solicita aclaración sobre la posibilidad de que aquéllos que, formando parte de dicho grupo no optaron por la misma inicialmente, estén obligados a esperar tres años para aplicarlo o pueden ejercitar dicha opción al año inmediato siguiente.
Cuestión planteada
La referida en la descripción de hechos.
Decidida por determinados sujetos pasivos de un grupo empresarial la aplicación del régimen especial del grupo de entidades, se solicita aclaración sobre la posibilidad de que aquéllos que, formando parte de dicho grupo no optaron por la misma inicialmente, estén obligados a esperar tres años para aplicarlo o pueden ejercitar dicha opción al año inmediato siguiente.
Contestación
1.- El Régimen especial del grupo de entidades se introdujo en la normativa del Impuesto a través de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, incorporando de esa forma al Derecho interno la posibilidad que ofrece el artículo 11 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, precepto que establece lo siguiente:
“Artículo 11.
Previa consulta al Comité consultivo del Impuesto sobre el Valor Añadido (denominado en lo sucesivo «Comité del IVA»), cada Estado miembro podrá considerar como un solo sujeto pasivo a las personas establecidas en el territorio de ese mismo Estado miembro que gocen de independencia jurídica, pero que se hallen firmemente vinculadas entre sí en los órdenes financiero, económico y de organización.
Un Estado miembro que ejerza la facultad contemplada en el párrafo primero podrá adoptar todas las medidas necesarias para evitar que la aplicación de dicha disposición haga posibles el fraude o la evasión fiscales”.
2.- La transposición concreta del referido precepto comunitario se ha realizado a través de los nuevos artículos 163 quinquies a 163 nonies de la Ley 37/1992, cuya entrada en vigor ha tenido lugar el 1 de enero de 2008, estando recogido su desarrollo reglamentario en el nuevo capítulo VII del Título VIII del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), capítulo que ha sido introducido ex-novo a través del apartado cinco del artículo primero del Real Decreto 1466/2007, de 2 de noviembre (BOE del 20).
3.- En relación con la consulta presentada, debe citarse en primer lugar lo dispuesto por el artículo 163.sexies, apartados uno y dos, de la Ley 37/1992:
“Artículo 163 sexies. Condiciones para la aplicación del régimen especial del grupo de entidades.
Uno. El régimen especial del grupo de entidades se aplicará cuando así lo acuerden individualmente las entidades que cumplan los requisitos establecidos en el artículo anterior y opten por su aplicación. La opción tendrá una validez mínima de 3 años, siempre que se cumplan los requisitos exigibles para la aplicación del régimen especial, y se entenderá prorrogada salvo renuncia, que se efectuará conforme a lo dispuesto en el artículo 163 nonies.cuatro.1ª de esta Ley. Esta renuncia tendrá una validez mínima de 3 años y se efectuará del mismo modo. En todo caso, la aplicación del régimen especial quedará condicionada a su aplicación por parte de la entidad dominante.
Dos. Los acuerdos a los que se refiere el apartado anterior deberán adoptarse por los Consejos de administración, u órganos que ejerzan una función equivalente, de las entidades respectivas antes del inicio del año natural en que vaya a resultar de aplicación el régimen especial”.
4.- En desarrollo de dicho precepto legal, el artículo 61.bis, números 1 y 4 del Reglamento del Impuesto establece lo siguiente:
“Artículo 61 bis. Información censal.
1. Los empresarios o profesionales que formen parte de un grupo de entidades y que vayan a aplicar el régimen especial previsto en el capítulo IX del título IX de la Ley del Impuesto deberán comunicar esta circunstancia al órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Esta comunicación se efectuará por la entidad dominante en el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto y contendrá los siguientes datos:
a) Identificación de los empresarios o profesionales que integran el grupo y que van a aplicar el régimen especial.
b) En el caso de establecimientos permanentes de entidades no residentes en el territorio de aplicación del Impuesto que tengan la condición de entidad dominante, se exigirá la identificación de la entidad no residente en el territorio de aplicación del Impuesto a la que pertenecen.
c) Copia de los acuerdos por los que las entidades han optado por el régimen especial.
d) Relación del porcentaje de participación directa o indirecta mantenida por la entidad dominante respecto de todas y cada una de las entidades que van a aplicar el régimen especial y la fecha de adquisición de las respectivas participaciones.
e) La manifestación de que se cumplen todos los requisitos establecidos en el artículo 163 quinquies de la Ley del Impuesto, tanto para la entidad dominante como para todas y cada una de las dependientes.
f) En su caso, la opción establecida en el artículo 163 sexies.cinco de la Ley del Impuesto, así como la renuncia a la misma. Esta opción supondrá la aplicación de lo dispuesto en los apartados uno y tres del artículo 163 octies de la Ley del Impuesto.
Los órganos administrativos competentes para la recepción de esta información comunicarán a la entidad dominante el número del grupo de entidades otorgado.
Asimismo, la entidad dominante deberá presentar una comunicación en caso de que se produzca cualquier modificación que afecte a las entidades del grupo que aplican el régimen especial. Esta comunicación deberá presentarse dentro del periodo de declaración-liquidación correspondiente al periodo de liquidación en que se produzca.
(…)
4. En el mes de diciembre de cada año natural, la entidad dominante deberá comunicar al órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria la relación de entidades que, dentro de su grupo, apliquen el régimen especial, identificando las que motiven cualquier alteración respecto a las del año anterior. No obstante, en el caso de que se hayan incorporado entidades al grupo en el citado mes de diciembre, la información relativa a dichas entidades se podrá presentar hasta el 20 de enero siguiente.
En el caso de entidades que se incorporen al grupo, junto con esta comunicación se deberá aportar copia de los acuerdos por los que esas entidades han optado por el régimen especial. Estos acuerdos se deberán haberse adoptado antes del inicio del año natural en el que se pretenda la aplicación del régimen especial. No obstante, para las entidades de nueva creación que se incorporen a un grupo que ya viniera aplicando el régimen especial, será válida la adopción del acuerdo antes de la finalización del periodo de presentación de la primera declaración-liquidación individual que corresponda en aplicación del régimen especial, aplicándose en tal caso el régimen especial desde el primer día del periodo de liquidación al que se refiera esa declaración-liquidación.”
5.- En cuanto al modelo que debe utilizarse para comunicar las circunstancias a que se refiere el citado precepto, la ORDEN EHA/3434/2007, de 23 de noviembre (BOE de 29), establece lo siguiente en sus artículos 3.2:
Artículo 3. Aprobación del modelo 039.
“ (…)
2. El modelo 039 será presentado por quien tenga la consideración de entidad dominante del grupo de entidades, según lo dispuesto en el artículo 163 quinquies. Dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, y se utilizará para comunicar la aplicación del régimen especial previsto en el Capítulo IX del Título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como, la opción establecida en el artículo 163 sexies.cinco de la citada Ley, en cuyo caso podrá comunicar también la opción por la aplicación de la regla de prorrata especial a que se refiere el artículo 103.dos.1.º de la Ley del Impuesto, en relación con el sector diferenciado de las operaciones intragrupo, todo ello, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 61.bis apartados 1,2 y 3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre. Asimismo, la renuncia a la opción regulada en el artículo 163 sexies.cinco de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido se formalizará por medio de la presentación del modelo 039.
La entidad dominante deberá presentar, también, el citado modelo 039 de «Comunicación de datos relativa al Régimen especial del Grupo de Entidades en el Impuesto sobre el Valor Añadido», para realizar la comunicación anual prevista en el artículo 61.bis.4 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como, cuando se produzca cualquier modificación que afecte a las entidades del grupo que apliquen el régimen especial, y en el supuesto de renuncia a la aplicación del citado régimen”.
La misma Orden, en su apartado 9, señala los plazos de presentación del modelo 039 con arreglo a los siguientes términos:
“La presentación del modelo 039 se efectuará, con carácter general, en el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en el que deban surtir efecto las opciones o renuncias que se comuniquen a través del mismo, con las siguientes excepciones:
(…)
c) En el supuesto de que en el mes de diciembre se produzca la incorporación de cualquier entidad a un grupo que aplique el régimen especial, la comunicación de esta circunstancia se realizará presentando el modelo 039 en el período comprendido entre la fecha de incorporación de la citada entidad al grupo hasta el 20 de enero siguiente.
(…)”.
6.- De acuerdo con los indicados preceptos, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta presentada:
1º El plazo de tres años a que se refiere el artículo 163 sexies, apartado uno, de la Ley 37/1992, está previsto como plazo de permanencia mínimo a los efectos de la aplicación de las disposiciones del régimen especial por parte de aquellas entidades que hayan solicitado estar acogidas al mismo. Dicho plazo habrá de respetarse, igualmente, en el supuesto de que se solicite la renuncia a la aplicación del régimen especial, si bien en este caso afectará al lapso temporal durante el cual no podrá volver a solicitarse el alta en dicho régimen.
Sin embargo, el caso planteado en la consulta no está afectado por el referido plazo, ya que se trata de la incorporación al régimen de una entidad perteneciente a un grupo de entidades que ya lo aplicaba con anterioridad. Esta entidad no es una sociedad de nueva creación sino una sociedad preexistente que no se incorporó al grupo en el momento en el que otras entidades del mismo grupo decidieron aplicar el régimen especial.
Por consiguiente, cumplidos la totalidad de requisitos a que se refiere el artículo 163 quinquies de la Ley 37/1992 por parte de la sociedad referida, en particular, que forme parte del perímetro subjetivo del grupo y haya acordado su Consejo de Administración la aplicación del régimen especial, será procedente dicha aplicación a través de la presentación por la sociedad dominante del modelo 039.
2º El segundo párrafo del citado artículo 61 bis.4 del Reglamento del Impuesto, solamente prevé la aplicación del régimen especial antes del inicio de un año natural determinado para los supuestos de entidades de nueva creación. En el resto de supuestos, la aplicación del régimen especial se realiza siempre a partir del comienzo de un año natural.
Por otra parte, el plazo a que se refiere la letra c) del artículo 9 de la ORDEN EHA/3434/2007, debe entenderse referido a los supuestos de incorporaciones al perímetro subjetivo de un grupo ocurridas durante el mes de diciembre.
En esta inteligencia y no tratándose de una entidad de nueva creación, sino de una entidad que ya pertenecía al perímetro subjetivo, la sociedad dominante del grupo que pretende la aplicación del régimen especial deberá presentar el modelo 039 durante el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en el que se pretenda dicha aplicación.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 163 sexies. ORDEN EHA/3434/2007 arts. 3.2 y 9. Real Decreto 1624/1992, art. 61 bis