La DGT confirma que los aceites vegetales clasificados en códigos NC 1507-1518, cuando se destinen a biocarburantes, están sujetos al Impuesto sobre Hidrocarburos desde su fabricación. Su almacenamiento, recepción y expedición en régimen suspensivo pueden realizarse en depósitos fiscales debidamente autorizados conforme al RD 1165/1995, lo que permitiría operar como establecimiento interpuesto sin requerir documentación de acompañamiento entre fábrica y operadores, siempre que se cumplan los requisitos reglamentarios de régimen suspensivo y se respete la cadena de custodia documental.
Hechos
La titular de un establecimiento inscrito como "fábrica de biocarburante consistente en biodiesel" quiere poner en marcha un depósito fiscal dedicado a recibir y almacenar aceites vegetales suministrados por pequeñas empresas de recogida de aceites usados.
Cuestión planteada
Posibilidad de crear un depósito fiscal de biocarburantes que, operando como establecimiento interpuesto entre la fábrica y los operadores, haga innecesario que éstos deban utilizar documentos de acompañamiento para remitir aceites vegetales al establecimiento de la consultante.
Contestación
El artículo 46, apartado 1, letra g) 2º, de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), incluye, dentro del ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos, a "los productos que se indican a continuación cuando se destinen a un uso como combustible o como carburante:
….
2º Los productos clasificados en los códigos NC 1507 a 1518, ya se utilicen como tales o previa modificación o transformación química, incluidos los productos clasificados en el código NC 3824.90.99 obtenidos a partir de aquéllos”
De lo dispuesto en el número transcrito se desprende que los productos clasificados en los códigos NC 1507 a 1518 están incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos desde el momento en que vayan a destinarse a un uso como combustible o como carburante.
En consecuencia, desde ese momento, su fabricación, transformación, almacenamiento, recepción y expedición en régimen suspensivo deberá hacerse necesariamente en establecimientos que tengan la consideración de “fábricas”, si bien el almacenamiento, recepción y expedición en régimen suspensivo podrá hacerse también en establecimientos que tengan la consideración de “depósitos fiscales”, ambos en el sentido dado por la Ley 38/1992, y con cumplimiento de las condiciones y requisitos que se establecen en el Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio).
Por otra parte, al artículo 4 de la Ley 38/1992 establece lo siguiente en sus apartados 7 y 9:
“7. “Depósito fiscal”. El establecimiento o la red de oleoductos o gasoductos donde, en virtud de la autorización concedida y con cumplimiento de las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente, pueden almacenarse, recibirse, expedirse y, en su caso, transformarse, en régimen suspensivo, productos objeto de los Impuestos Especiales de Fabricación.
…
9. "Fábrica". El establecimiento donde, en virtud de la autorización concedida, con las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente, pueden extraerse, fabricarse, transformarse, almacenarse, recibirse y expedirse, en régimen suspensivo, productos objeto de los impuestos especiales de fabricación.”
En este sentido, el artículo 108 bis.1 del Reglamento de los Impuestos Especiales, donde se regula el procedimiento para la aplicación de los tipos impositivos a los biocarburantes y biocombustibles, establece que:
“1. La aplicación de los tipos previstos en los epígrafes 1.13 a 1.15 del artículo 50 de la Ley se regirá por lo dispuesto en este artículo.
A los solos efectos de la aplicación de este artículo se entenderá que la expresión «biocarburantes» comprende tanto los biocarburantes definidos en el artículo 49.1.m) de la Ley como los biocombustibles definidos en el artículo 49.1.n) que, en ambos casos, se destinen, como tales o previa modificación química, respectivamente a su uso como carburante o como combustible, directamente o mezclados con otros carburantes o combustibles.
La aplicación de estos tipos impositivos requerirá la previa introducción de los biocarburantes en una fábrica o depósito fiscal situados en el ámbito territorial interno, si no se hallasen previamente en uno de estos establecimientos, o bien, tratándose de biocarburantes recibidos del resto del ámbito territorial comunitario sin pasar por dichos establecimientos, que el receptor tenga la condición de operador registrado o de operador no registrado. En caso de importaciones de biocarburantes fuera de régimen suspensivo, la aplicación de estos tipos podrá solicitarse de la Aduana de importación.
Sin perjuicio de lo establecido en el párrafo anterior, una vez ultimado el régimen suspensivo, el biocarburante o el producto que lo contenga podrá ser mezclado, en establecimientos de venta e instalaciones de consumo final, con otros biocarburantes, productos que los contengan o carburantes convencionales por los que, en todos los casos, el régimen suspensivo estuviera igualmente ultimado. Cuando el biocarburante sea alcohol etílico deberá tener la condición de alcohol total o parcialmente desnaturalizado.
Lo establecido en el párrafo anterior se entiende sin perjuicio del cumplimiento de lo previsto en la normativa vigente en materia de especificaciones técnicas de carburantes y biocarburantes.”
Así pues, como se ha señalado, los productos clasificados en el código NC 1518 tendrán la consideración de hidrocarburos y quedarán sometidos a la normativa de impuestos especiales, desde el momento en que se destinen a un uso como combustible o como carburante. La determinación del momento en que estos productos se destinan a tales usos variará en función de las circunstancias de cada caso. Ahora bien, introducir alguno de dichos aceites en una “fábrica de biocarburante consistente en biodiesel” que tenga como objeto exclusivo la fabricación de biocarburante implica destinarlos a un uso como combustible o carburante. Por tanto, la titular de una fábrica de estas características deberá indicar a sus proveedores tal circunstancia a fin de que éstos le remitan los citados aceites al amparo de los documentos exigidos por la normativa de los impuestos especiales.
A estos efectos, la conclusión es la misma si pretendieran recibirse los aceites vegetales en un depósito fiscal que se dedique exclusivamente a la distribución de los aceites y grasas y del alcohol metílico a que se refieren los artículos 50 bis y 51.3 de la Ley 38/1992. Por tanto, los proveedores de aceites que remitan éstos a tal depósito fiscal deberán igualmente hacerlo al amparo de los documentos de circulación correspondientes.
Por otra parte, no debe olvidarse que un depósito fiscal deberá “ubicarse en instalaciones independientes de aquellas en las que se ejerza cualquier actividad que por razones de seguridad o de control fiscal no sea compatible con la que determine la autorización del depósito”, como establece la letra c) del apartado 1 del artículo 11 del Reglamento de los Impuestos Especiales.
Por tanto, ni la consultante puede pretender inscribir como depósito fiscal en el registro territorial las mismas instalaciones que ya se encuentran inscritas como fábrica de biocarburantes, ni la inscripción de un depósito fiscal en donde vayan a recibirse biocarburantes serviría a su titular para dejar de exigir el documento de acompañamiento de los biocarburantes que debe expedir el proveedor que los envíe al depósito.
Los referidos aceites o grasas que no vayan a ser destinados a un uso como combustible o carburante y, por tanto, no se reciban en la fábrica de biocarburantes o en un depósito fiscal, circularán por el ámbito territorial comunitario sin necesidad de sujetarse a las disposiciones sobre control y movimientos establecidos por la Directiva 92/12/CEE, del Consejo, de 25 de febrero, relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos especiales.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 38/1992, art. 46.1