La operación de fusión puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS si cumple la definición del artículo 83.1.a) TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores y compensación no superior al 10%), está formalizada conforme a la Ley 3/2009 de modificaciones estructurales, y no incurre en el supuesto de exclusión del artículo 96.2 TRLIS (ausencia de fraude/evasión fiscal y existencia de motivos económicos válidos distintos a la mera obtención de ventaja fiscal). La aplicación del régimen depende de verificar estos requisitos formales y sustantivos en cada caso concreto.
Hechos
La sociedad consultante tiene por objeto social la realización de todo tipo de operaciones y actividades directa o indirectamente relacionadas con el negocio inmobiliario (compraventa, alquiler, construcción, urbanización parcelación, promoción y construcción de todo tipo de bienes inmuebles). Está participada en un 7% por otra sociedad (X) y el resto del capital está en manos de personas físicas.
A su vez, la consultante participa en un 10,26% en el capital de la sociedad A cuyo objeto social coincide con el de la consultante. La sociedad A está igualmente participada por la sociedad X (3,22%) y por las personas físicas, socios de la consultante.
En particular, la sociedad A obtuvo en 1999 una licencia definitiva para realizar una urbanización de 53 solares en 150.000 m2 en una finca en Mallorca. No obstante, en el año 2000, una vez realizado el 40% de las obras, el Parlamento Balear aprobó una Ley por la que se descalificaba la urbanización y la mencionada finca pasaba a ser suelo rústico de especial interés. Con el fin de rentabilizar la inversión, se inició un procedimiento contra el gobierno balear y se inició un nuevo proyecto para construir cuatro viviendas rústicas en la mencionada finca. Dicho proyecto está siendo en la actualidad objeto de ejecución.
Tales acontecimientos han generado importantes dificultades financieras en sede de la sociedad A, llegando ésta a obtener resultados negativos en el ejercicio 2009, cuya cuantía no es relevante.
Ante tal situación, se está planteando, en la actualidad, llevar a cabo una operación de reestructuración empresarial mediante la cual la consultante absorbería a la sociedad A, recibiendo los socios de la sociedad extinguida participaciones en el capital de la absorbente en proporción a sus respectivas participaciones en la absorbida. Dicha operación se realizaría con la finalidad de reducir costes (de dirección, administración y financieros), eliminar duplicidades, lograr una asignación más eficiente de los recursos y mejorar la solvencia de la entidad lo cual favorecerá, en su caso, el acceso a la financiación ajena.
Cuestión planteada
Se plantea, si la operación de fusión planteada puede acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1, apartado a), del TRLIS considera fusión la operación por la cual:
“Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
En consecuencia, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como operación de fusión y, por tanto, podría
acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión planteada tendrá como finalidad reducir costes (de dirección, administración y financieros), eliminar duplicidades, lograr una asignación más eficiente de los recursos y mejorar la solvencia de la entidad lo cual favorecerá, en su caso, el acceso a la financiación ajena. Dichos motivos pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS/ R. D Leg 4/2004, art 83.1 y 96.2.