La mención en factura de la aplicación del régimen especial de bienes usados es obligatoria conforme al art. 14.2.b) RD 1496/2003, siendo requisito formal exigido por la normativa de facturación. Sin embargo, esta referencia documental no sustituye los requisitos materiales para la aplicación del régimen: la condición de revendedor y la adquisición previa de bienes usados. La deducción de cuotas soportadas en compras sin aplicación del régimen especial no es compatible con la posterior venta bajo régimen especial, toda vez que este solo es aplicable a entregas de bienes previamente adquiridos conforme a sus condiciones. Respecto al modelo 349, la declaración de operaciones intracomunitarias debe reflejar la realidad de la operación aplicada.
Hechos
La consultante, persona física, ejerce la actividad de comercio al por menor de vehículos automóviles usados y ha comprado un vehículo en Alemania facturándole el proveedor de acuerdo al régimen especial de bienes usados.
Cuestión planteada
- Si basta la referencia en factura de la sujeción al régimen especial.
- Si puede utilizar el régimen especial si no compra en este régimen.
- Modelo 349.
Contestación
1.- El artículo 138 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
“En las facturas que documenten las operaciones a que resulte aplicable este régimen especial, los sujetos pasivos no podrán consignar separadamente la cuota repercutida, debiendo entenderse ésta comprendida en el precio total de la operación.
No serán deducibles las cuotas soportadas por los adquirentes de bienes usados, objetos de arte, antigüedades u objetos de colección que les hayan sido entregados por sujetos pasivos revendedores con aplicación del régimen especial regulado en este Capítulo.”
Por su parte, el artículo 14 del Reglamento de facturación aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), dispone en el apartado 2:
“2. Sin perjuicio del cumplimiento del resto de obligaciones establecidas en este título, los sujetos pasivos que apliquen el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección deberán cumplir, respecto de las operaciones afectadas por el referido régimen especial, las siguientes obligaciones específicas:
a) Expedir un documento que justifique cada una de las adquisiciones efectuadas a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales actuando como tales. Dicho documento de compra deberá ser firmado por el transmitente y contendrá los datos y requisitos a que se refiere el artículo 6.1.
b) En las facturas que expidan los sujetos pasivos revendedores por las entregas sometidas al régimen especial deberá hacerse constar esta circunstancia. Asimismo, en las facturas por las entregas de bienes que, acogidas al régimen especial, se destinen a otros Estados miembros de la Comunidad, deberá hacerse constar la circunstancia de que las citadas operaciones han tributado con arreglo al régimen especial previsto por el artículo 26 bis de la Directiva 77/388/CEE, con mención expresa de dicho artículo.
c) En las facturas que expidan los sujetos pasivos revendedores por las entregas sometidas al régimen especial no podrán consignar separadamente la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido repercutida, y ésta deberá entenderse comprendida en el precio total de la operación.
2.- El artículo 106 de la Ley General Tributaria establece que en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo que la Ley establezca otra cosa.
A estos efectos, debe tenerse en cuenta lo establecido en relación con la prueba en el Capítulo V del Titulo I del Libro IV del Código Civil, así como lo dispuesto en los Capítulos V y VI del Título I del Libro II de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Concretamente el artículo 299 de la Ley 1/2000 enumera los medios de prueba.
Por lo que se refiere a la valoración de las pruebas, hay que señalar que en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.
De lo dicho anteriormente y de la dicción del apartado 2 del artículo 14 del Reglamento de facturación: “Sin perjuicio del cumplimiento del resto de obligaciones establecidas en este título...” cabe deducir que la mención a la sujeción al régimen especial es un elemento más a considerar como prueba para valorar la bondad de la liquidación de una operación en régimen especial de bienes usados, sin que podamos pronunciarnos sobre este aspecto en el ordenamiento jurídico alemán.
3.- El artículo 135 de la Ley 37/1992, exige para la aplicación del régimen especial que los bienes usados entregados por el revendedor hayan sido adquiridos por éste a:
“a) Una persona que no tenga la condición de empresario o profesional.
b) Un empresario o profesional que se beneficie del régimen de franquicia del Impuesto en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte del bien, siempre que dicho bien tuviera para el referido empresario o profesional la consideración de bien de inversión.
c) Un empresario o profesional en virtud de una entrega exenta del Impuesto, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 24º o 25º de esta Ley.
d) Otro sujeto pasivo revendedor que haya aplicado a su entrega el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección”.
En el caso particular que la consultante adquiriera automóviles usados a un revendedor que no aplicara el régimen especial no estaría en los supuestos, antes enunciados, y no podría aplicar el citado régimen en las entregas que hiciera de estos bienes.
4.- El artículo 13. 1º de la Ley 37/1992, dispone:
“(....)
No se comprenden en estas adquisiciones intracomunitarias de bienes las siguientes:
(...)
b) Las adquisiciones de bienes cuya entrega haya tributado con sujeción a las reglas establecidas para el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en el Estado miembro en el que se inicie la expedición o el transporte de los bienes.
(....)”
Al no constituir una adquisición intracomunitaria, la entrada del vehículo alemán cuya entrega en Alemania se sujetó al régimen especial de bienes usados, la consultante no deberá declarar la operación en el modelo 349, declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias.
En el caso que la entrega en Alemania se hiciera en régimen general del Impuesto, la subsiguiente adquisición intracomunitaria, que en este caso sí tendría lugar, habría que declararla en el modelo 349.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 13, 135, 138