Las aportaciones variables y voluntarias de fundadores a una fundación privada no constituyen entregas de bienes ni prestaciones de servicios sujetas a IVA. Aunque la fundación pueda actuar como empresario cuando ordene factores de producción para desarrollar actividades empresariales o profesionales de forma continuada, las aportaciones de capital carecen de carácter oneroso y no integran el concepto de "entrega" o "prestación" del artículo 4 LIVA. La sujeción depende de que la fundación desarrolle efectivamente actividades empresariales con contraprestación; en caso contrario, no tendrá condición de empresario para esas operaciones.
Hechos
La consultante es una Fundación privada, sin ánimo de lucro, regida por la Ley 50/2002, de 26 de diciembre de Fundaciones, que tiene como objeto el fomento de la economía y la mejora ambiental mediante la promoción y el estímulo, principalmente en el territorio de Andalucía, de la mejora de la competitividad de las empresas, por la vía del desarrollo tecnológico, la calidad, la innovación, la investigación…en el sector de fabricación de barro cocido.
La consultante cuenta entre sus recursos económicos con diversas aportaciones realizadas por los fundadores. Entre dichas aportaciones figuran unas aportaciones dinerarias, voluntarias y variables, que pueden efectuar los fundadores, y que no se encuentran referidas ni vinculadas a servicios prestados por la Fundación y que vayan a recibir dichos fundadores aprobantes.
Cuestión planteada
Sujeción al IVA de las aportaciones variables y voluntarias de los fundadores.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que: “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular."
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…)"
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las Fundaciones privadas sin ánimo de lucro que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
No obstante, en la medida en que la Fundación, que no tiene naturaleza mercantil, no recibiera ninguna contraprestación por los servicios que presta, la misma no tendría la condición de empresario o profesional a los efectos de dicho tributo, y por tanto no podrá deducir cuota alguna soportada por dicho impuesto sino que actúa como un consumidor final respecto del mismo.
Hay que precisar que no cabe afirmar que unos determinados servicios se prestan gratuitamente cuando se percibe por y para su realización una subvención vinculada al precio de los servicios prestados.
De acuerdo con la descripción que realiza en su escrito de consulta, la fundación consultante parece tener la consideración de empresario o profesional respecto de la actividad descrita, ya que procede a la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
2.- En relación con esta cuestión hay que citar la sentencia de 26 de mayo de 2005dictada por el Tribunal de Justicia en el asunto C-465/03, Kretztechnik AG, apartados 23 a 27:
23. Por consiguiente, la cuestión acerca de la sujeción al impuesto de una emisión de acciones depende de que ésta se considere una prestación de servicios a título oneroso a efectos del artículo 2, número 1, de la Sexta Directiva.
24.A este respecto, el Tribunal de Justicia ha declarado con anterioridad que una sociedad personalista que admite a un socio a cambio de una aportación dineraria no realiza en favor de dicho socio una prestación de servicios a título oneroso en el sentido del artículo 2, número 1, de la Sexta Directiva (sentencia KapHag, antes citada, apartado43).
25.A la misma conclusión se llega en relación con la emisión de acciones al objeto de conseguir capital.
26.En efecto, como señala acertadamente el Abogado General en los puntos 59 y 60 de sus conclusiones, una sociedad que emite nuevas acciones pretende incrementar su patrimonio mediante la obtención de un capital suplementario, para lo cual reconoce a los nuevos accionistas un derecho de propiedad sobre una parte del capital aumentado. Desde el punto de vista de la sociedad emisora, el objetivo consiste en adquirir capital, no en prestar servicios. Desde la perspectiva del accionista, la entrega de las cantidades necesarias para la ampliación del capital no representa el pago de una contraprestación, sino una inversión o colocación de capital.
27.De cuanto antecede se deduce que una emisión de acciones no constituye ni una entrega de bienes ni una prestación de servicios realizadas a título oneroso, a efectos del artículo 2, número 1, de la Sexta Directiva. Por lo tanto, la referida operación, con independencia de que se realice o no con ocasión de una salida a Bolsa de la sociedad emisora, no está comprendida en el ámbito de aplicación de dicha Directiva.
Con esta sentencia el Tribunal europeo establece la no sujeción al impuesto sobre el valor añadido de las operaciones con títulos valores que no se realizan con la intención de comerciar con ellas sino con una intención diferente como es la de captar fondos para el desarrollo de las actividades.
El mismo criterio debe aplicarse al supuesto planteado por el consultante y, en consecuencia, las aportaciones dinerarias, voluntarias y variables, que pueden efectuar los fundadores, y que no se encuentran referidas ni vinculadas a servicios prestados por la Fundación o que vayan a recibir dichos fundadores aportantes no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-Uno-12º