La pérdida patrimonial derivada del pago de una deuda tributaria asumida como responsable subsidiario se genera en el momento en que el acuerdo de derivación de responsabilidad adquiere firmeza y se ejecuta el pago, debiendo imputarse al periodo impositivo en que se produce dicho desembolso conforme al artículo 14.1.c) LIRPF. La pérdida integra la base imponible general del artículo 48 LIRPF (no es transmisión de elemento patrimonial), mientras que los intereses de fraccionamiento constituyen renta consumida y no cómputan como pérdida.
Hechos
Al consultante le fue notificado en 2015 un acuerdo de derivación de responsabilidad como responsable subsidiario de las deudas de una entidad. Dicho acuerdo adquirió firmeza en el propio año 2015 y la deuda tributaria referida se ha ido satisfaciendo a lo largo de los años 2015, 2016 y 2017. Parte del importe de la deuda satisfecha lo ha sido en virtud de un acuerdo de concesión de fraccionamiento de la misma.
Cuestión planteada
Posibilidad de imputar una pérdida patrimonial en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del consultante y, en su caso, periodo impositivo de imputación.
Contestación
El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-, señala que:
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos.”
El artículo 41.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), establece que:
“5. Salvo que una norma con rango de ley disponga otra cosa, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 a 176 de esta ley. Con anterioridad a esta declaración, la Administración competente podrá adoptar medidas cautelares del artículo 81 de esta ley y realizar actuaciones de investigación con las facultades previstas en los artículos 142 y 162 de esta ley.
La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios”.
Es en el momento en que adquiere firmeza el acuerdo de derivación de responsabilidad cuando el responsable subsidiario ha de hacer frente al pago de la deuda del deudor principal. Cuando en dichas circunstancias se realice el pago referido se producirá, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, una pérdida patrimonial, en los términos regulados en los artículos 33 y siguientes de la Ley del Impuesto.
En relación con la imputación temporal, al tratarse de una pérdida patrimonial, el artículo 14.1.c) de la LIRPF establece que deberá imputarse al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, que se producirá en el momento del pago de la deuda, en la medida en que el referido acuerdo de derivación de responsabilidad haya adquirido firmeza. Dicha pérdida deberá integrarse en la base imponible general del Impuesto conforme a lo previsto en el artículo 48 de la LIRPF, al no derivarse de la transmisión de elementos patrimoniales.
Por último, respecto a los intereses devengados como consecuencia del fraccionamiento concedido de parte de la deuda, su pago se configura como un supuesto de aplicación de renta al consumo del contribuyente, por lo que no puede efectuarse su cómputo como pérdida patrimonial.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006. Artículos 14.1.c) y 33.1.