Un no residente que presente el modelo 036 en nombre de una entidad británica puede actuar como representante ante la Administración Tributaria si así consta en la declaración censal, adquiriendo dicha condición desde la presentación del modelo. La entidad puede designar a terceros como representante permanente; el consultante que actúe únicamente como gestor facilitador (sin figurar como representante) no asume responsabilidad tributaria derivada de esa función, equiparándose a la prestación de servicios a entidades españolas. La obligatoriedad de nombrar representante surge en el momento en que la entidad inicia actividades en territorio español requiriendo presentación de declaraciones tributarias.
Hechos
Se trata de una persona física que dice ser asesor fiscal de entidades establecidas en el Reino Unido que, si bien carecen de establecimiento permanente en nuestro país, se registran en España, ya que tienen bienes almacenados en territorio español.
Asimismo, el consultante precisa que toda entidad no establecida (salvo las que radiquen en la Unión Europea o Noruega) deben nombrar un representante con domicilio fiscal en España a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Cuestión planteada
Si el consultante podría adquirir la condición de representante en caso de que presente el modelo 036 - Censo de empresarios, profesionales y retenedores - Declaración censal de alta, modificación y baja y declaración censal simplificada – en nombre de una entidad británica haciendo constar como representante un no residente y como destinatario a efectos de notificaciones a él mismo.
Momento temporal en el que estas entidades resultan obligadas a nombrar y poner en conocimiento de la Administración Tributaria un representante en el contexto planteado.
Si las referidas entidades pueden designar a una tercera persona o entidad como representante y al consultante como un simple gestor que facilite el registro de las mismas en nuestro país y la liquidación de impuestos sin tener más responsabilidad que la que pudiera tener al prestar idéntico servicio a entidades establecidas.
Contestación
La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18) preceptúa:
“Artículo 41. Responsabilidad tributaria.
1. La ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, se considerarán deudores principales los obligados tributarios del apartado 2 del artículo 35 de esta ley.
2. Salvo precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria.
3. Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.
Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan.
4. La responsabilidad no alcanzará a las sanciones, salvo las excepciones que en esta u otra ley se establezcan.
En los supuestos en que la responsabilidad alcance a las sanciones, cuando el deudor principal hubiera tenido derecho a la reducción prevista en el artículo 188.1.b) de esta Ley, la deuda derivada será el importe que proceda sin aplicar la reducción correspondiente, en su caso, al deudor principal y se dará trámite de conformidad al responsable en la propuesta de declaración de responsabilidad.
La reducción por conformidad será la prevista en el artículo 188.1.b) de esta Ley. La reducción obtenida por el responsable se le exigirá sin más trámite en el caso de que presente cualquier recurso o reclamación frente al acuerdo de declaración de responsabilidad, fundado en la procedencia de la derivación o en las liquidaciones derivadas.
A los responsables de la deuda tributaria les será de aplicación la reducción prevista en el artículo 188.3 de esta Ley.
Las reducciones previstas en este apartado no serán aplicables a los supuestos de responsabilidad por el pago de deudas del artículo 42.2 de esta Ley.
5. Salvo que una norma con rango de ley disponga otra cosa, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 a 176 de esta ley. Con anterioridad a esta declaración, la Administración competente podrá adoptar medidas cautelares del artículo 81 de esta ley y realizar actuaciones de investigación con las facultades previstas en los artículos 142 y 162 de esta ley.
La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios.
6. Los responsables tienen derecho de reembolso frente al deudor principal en los términos previstos en la legislación civil.
Artículo 42. Responsables solidarios.
1. Serán responsables solidarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:
a) Las que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria. Su responsabilidad también se extenderá a la sanción.
b) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) anterior, los partícipes o cotitulares de las entidades a que se refiere el apartado 4 del artículo 35 de esta ley, en proporción a sus respectivas participaciones respecto a las obligaciones tributarias materiales de dichas entidades.
c) Las que sucedan por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades económicas, por las obligaciones tributarias contraídas del anterior titular y derivadas de su ejercicio. La responsabilidad también se extenderá a las obligaciones derivadas de la falta de ingreso de las retenciones e ingresos a cuenta practicadas o que se hubieran debido practicar. Cuando resulte de aplicación lo previsto en el apartado 2 del artículo 175 de esta ley, la responsabilidad establecida en este párrafo se limitará de acuerdo con lo dispuesto en dicho artículo. Cuando no se haya solicitado dicho certificado, la responsabilidad alcanzará también a las sanciones impuestas o que puedan imponerse.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será aplicable a los adquirentes de elementos aislados, salvo que dichas adquisiciones, realizadas por una o varias personas o entidades, permitan la continuación de la explotación o actividad.
La responsabilidad a que se refiere el primer párrafo de esta letra no será aplicable a los supuestos de sucesión por causa de muerte, que se regirán por lo establecido en el artículo 39 de esta ley.
Lo dispuesto en el primer párrafo de esta letra no será aplicable a los adquirentes de explotaciones o actividades económicas pertenecientes a un deudor concursado cuando la adquisición tenga lugar en un procedimiento concursal.
2. También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:
a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria.
b) Las que, por culpa o negligencia, incumplan las órdenes de embargo.
c) Las que, con conocimiento del embargo, la medida cautelar o la constitución de la garantía, colaboren o consientan en el levantamiento de los bienes o derechos embargados, o de aquellos bienes o derechos sobre los que se hubiera constituido la medida cautelar o la garantía.
d) Las personas o entidades depositarias de los bienes del deudor que, una vez recibida la notificación del embargo, colaboren o consientan en el levantamiento de aquéllos.
3. Las leyes podrán establecer otros supuestos de responsabilidad solidaria distintos de los previstos en los apartados anteriores.
4. El procedimiento para declarar y exigir la responsabilidad solidaria será el previsto en el artículo 175 de esta ley.
Artículo 43. Responsables subsidiarios.
1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:
a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones.
b) Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.
c) Los integrantes de la administración concursal y los liquidadores de sociedades y entidades en general que no hubiesen realizado las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a dichas situaciones e imputables a los respectivos obligados tributarios. De las obligaciones tributarias y sanciones posteriores a dichas situaciones responderán como administradores cuando tengan atribuidas funciones de administración.
d) Los adquirentes de bienes afectos por ley al pago de la deuda tributaria, en los términos del artículo 79 de esta ley.
e) Los representantes aduaneros cuando actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes. No obstante, esta responsabilidad subsidiaria no alcanzará a la deuda aduanera.
f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.
La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.
La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.
La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.
La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente.
g) Las personas o entidades que tengan el control efectivo, total o parcial, directo o indirecto, de las personas jurídicas o en las que concurra una voluntad rectora común con éstas, cuando resulte acreditado que las personas jurídicas han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública y exista unicidad de personas o esferas económicas, o confusión o desviación patrimonial. La responsabilidad se extenderá a las obligaciones tributarias y a las sanciones de dichas personas jurídicas.
h) Las personas o entidades de las que los obligados tributarios tengan el control efectivo, total o parcial, o en las que concurra una voluntad rectora común con dichos obligados tributarios, por las obligaciones tributarias de éstos, cuando resulte acreditado que tales personas o entidades han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta como medio de elusión de la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública, siempre que concurran, ya sea una unicidad de personas o esferas económicas, ya una confusión o desviación patrimonial.
En estos casos la responsabilidad se extenderá también a las sanciones.
2. Serán responsables subsidiarios de las deudas tributarias derivadas de tributos que deban repercutirse o de cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas obligadas a efectuar la declaración e ingreso de tales deudas cuando, existiendo continuidad en el ejercicio de la actividad, la presentación de autoliquidaciones sin ingreso por tales conceptos tributarios sea reiterativa y pueda acreditarse que dicha presentación no obedece a una intención real de cumplir la obligación tributaria objeto de autoliquidación.
Se entenderá que existe reiteración en la presentación de autoliquidaciones cuando en un mismo año natural, de forma sucesiva o discontinua, se hayan presentado sin ingreso la mitad o más de las que corresponderían, con independencia de que se hubiese presentado solicitud de aplazamiento o fraccionamiento y de que la presentación haya sido realizada en plazo o de forma extemporánea.
A estos efectos no se computarán aquellas autoliquidaciones en las que, habiendo existido solicitud de aplazamiento o fraccionamiento, se hubiese dictado resolución de concesión, salvo incumplimiento posterior de los mismos y con independencia del momento de dicho incumplimiento, no computándose, en ningún caso, aquellos que hubiesen sido concedidos con garantía debidamente formalizada.
Se considerará, a efectos de esta responsabilidad, que la presentación de las autoliquidaciones se ha realizado sin ingreso cuando, aun existiendo ingresos parciales en relación con todas o algunas de las autoliquidaciones presentadas, el importe total resultante de tales ingresos durante el año natural señalado en el segundo párrafo no supere el 25 por ciento del sumatorio de las cuotas a ingresar autoliquidadas.
Se presumirá que no existe intención real de cumplimiento de las obligaciones mencionadas en el párrafo primero, cuando se hubiesen satisfecho créditos de titularidad de terceros de vencimiento posterior a la fecha en que las obligaciones tributarias a las que se extiende la responsabilidad establecida en esta disposición se devengaron o resultaron exigibles y no preferentes a los créditos tributarios derivados de estas últimas.
3. Las leyes podrán establecer otros supuestos de responsabilidad subsidiaria distintos de los previstos en los apartados anteriores.
4. El procedimiento para declarar y exigir la responsabilidad subsidiaria se regirá por lo dispuesto en el artículo 176 de esta ley.
(…)
Artículo 47. Representación de personas o entidades no residentes.
A los efectos de sus relaciones con la Administración Tributaria, los obligados tributarios que no residan en España deberán designar un representante cuando lo establezca expresamente la normativa tributaria.
La designación anterior deberá comunicarse a la Administración Tributaria en los términos que la normativa señale.
(…)
Artículo 105. Carga de la prueba.
1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria.
(…)
Artículo 108. Presunciones en materia tributaria.
(…)
4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario”.
El Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre), en adelante RGAT, recoge:
“Artículo 4. Contenido del Censo de Obligados Tributarios.
(…)
2. Los datos que se incluirán en el Censo de Obligados Tributarios serán para las personas jurídicas y demás entidades los siguientes:
(…)
k) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa y número de identificación fiscal de los representantes legales. (…)
(…)
Artículo 8. Información censal complementaria respecto de las personas o entidades no residentes o no establecidas, así como de las no constituidas en España, incluidas en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
1. En el caso de personas o entidades no residentes o no establecidas, así como en el de las no constituidas en España, que hayan de formar parte del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores constarán en dicho censo los siguientes datos complementarios:
(…)
c) En su caso, nombre y apellidos o razón social o denominación completa, con el anagrama, si lo hubiera, número de identificación fiscal, domicilio fiscal y nacionalidad de su representante en España.
Artículo 9. Declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
1. Quienes hayan de formar parte del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores deberán presentar una declaración de alta en dicho censo.
2. La declaración de alta deberá incluir los datos recogidos en los artículos 4 a 8 de este reglamento, ambos inclusive. (…)”.
Por lo que se refiere a las eventuales responsabilidades y obligaciones específicas establecidas en la normativa particular del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), en adelante LIVA, establece que:
“Artículo 87. Responsables del impuesto.
Uno. Serán responsables solidarios de la deuda tributaria que corresponda satisfacer al sujeto pasivo, los destinatarios de las operaciones que, mediante acción u omisión culposa o dolosa, eludan la correcta repercusión del impuesto.
A estos efectos, la responsabilidad alcanzará a la sanción que pueda proceder.
Dos. En las importaciones de bienes, también serán responsables solidarios del pago del impuesto:
1.º Las asociaciones garantes en los casos determinados en los Convenios internacionales.
2.º La RENFE, cuando actúe en nombre de terceros en virtud de Convenios internacionales.
3.º Las personas o entidades que actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores.
Tres. Serán responsables subsidiarios del pago del impuesto las personas o entidades que actúen en nombre y por cuenta del importador.
Cuatro. Las responsabilidades establecidas en los apartados dos y tres no alcanzarán a las deudas tributarias que se pongan de manifiesto como consecuencia de actuaciones practicadas fuera de los recintos aduaneros.
Cinco. 1. Serán responsables subsidiarios de las cuotas tributarias correspondientes a las operaciones gravadas que hayan de satisfacer los sujetos pasivos aquellos destinatarios de las mismas que sean empresarios o profesionales, que debieran razonablemente presumir que el Impuesto repercutido o que hubiera debido repercutirse por el empresario o profesional que las realiza, o por cualquiera de los que hubieran efectuado la adquisición y entrega de los bienes de que se trate, no haya sido ni va a ser objeto de declaración e ingreso.
2. A estos efectos, se considerará que los destinatarios de las operaciones mencionadas en el número anterior debían razonablemente presumir que el Impuesto repercutido o que hubiera debido repercutirse no ha sido ni será objeto de declaración e ingreso, cuando, como consecuencia de ello, hayan satisfecho por ellos un precio notoriamente anómalo.
Se entenderá por precio notoriamente anómalo:
a) El que sea sensiblemente inferior al correspondiente a dichos bienes en las condiciones en que se ha realizado la operación o al satisfecho en adquisiciones anteriores de bienes idénticos.
b) El que sea sensiblemente inferior al precio de adquisición de dichos bienes por parte de quien ha efectuado su entrega.
Para la calificación del precio de la operación como notoriamente anómalo, la Administración tributaria estudiará la documentación de que disponga, así como la aportada por los destinatarios, y valorará, cuando sea posible, otras operaciones realizadas en el mismo sector económico que guarden un alto grado de similitud con la analizada, con objeto de cuantificar el valor normal de mercado de los bienes existente en el momento de realización de la operación.
No se considerará como precio notoriamente anómalo aquel que se justifique por la existencia de factores económicos distintos a la aplicación del Impuesto.
3. Para la exigencia de esta responsabilidad, la Administración tributaria deberá acreditar la existencia de un Impuesto repercutido o que hubiera debido repercutirse que no ha sido objeto de declaración e ingreso.
4. Una vez que la Administración tributaria haya constatado la concurrencia de los requisitos establecidos en los apartados anteriores declarará la responsabilidad conforme a lo dispuesto en el artículo 41.5 de la Ley 58/2003, General Tributaria
(…)
Artículo 119 bis. Régimen especial de devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla.
Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del impuesto sobre el valor añadido que hayan soportado por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios realizadas en dicho territorio, cuando concurran las condiciones y limitaciones previstas en el artículo 119 de esta Ley sin más especialidades que las que se indican a continuación y con arreglo al procedimiento que se establezca reglamentariamente:
1.º Los solicitantes deberán nombrar con carácter previo un representante que sea residente en el territorio de aplicación del impuesto que habrá de cumplir las obligaciones formales o de procedimiento correspondientes y que responderá solidariamente con aquellos en los casos de devolución improcedente. La Hacienda Pública podrá exigir a dicho representante caución suficiente a estos efectos.
2.º Dichos solicitantes deberán estar establecidos en un Estado en que exista reciprocidad de trato a favor de los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, Islas Canarias, Ceuta y Melilla.
El reconocimiento de la existencia de la reciprocidad de trato a que se refiere el párrafo anterior se efectuará por resolución de la persona titular de la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda.
3.º Por excepción a lo previsto en el número anterior, cualquier empresario y profesional no establecido a que se refiere este artículo, podrá obtener la devolución de las cuotas del impuesto soportadas respecto de las importaciones de bienes y las adquisiciones de bienes y servicios relativas a:
– El suministro de plantillas, moldes y equipos adquiridos o importados en el territorio de aplicación del impuesto por el empresario o profesional no establecido, para su puesta a disposición a un empresario o profesional establecido en dicho territorio para ser utilizados en la fabricación de bienes que sean expedidos o transportados fuera de la Comunidad con destino al empresario o profesional no establecido, siempre que al término de la fabricación de los bienes sean expedidos con destino al empresario o profesional no establecido o destruidos.
– Los servicios de acceso, hostelería, restauración y transporte, vinculados con la asistencia a ferias, congresos y exposiciones de carácter comercial o profesional que se celebren en el territorio de aplicación del impuesto.
Dos. La tramitación del procedimiento de devolución se regirá por lo dispuesto en este artículo, sus disposiciones de desarrollo y en la normativa comunitaria dictada al efecto, con aplicación exclusiva de los trámites que están expresamente regulados en dicha normativa.”.
Artículo 164. Obligaciones de los sujetos pasivos.
Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
7.º Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad”.
El Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, en adelante RIVA, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (y por el que se modifica el Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio, por el que se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios; el Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo, por el que se regula la composición y la forma de utilización del número de identificación fiscal, el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales, y el Real Decreto 1326/1987, de 11 de septiembre, por el que se establece el procedimiento de aplicación de las Directivas de la Comunidad Económica Europea sobre intercambio de información tributaria (BOE del 31), establece que:
“Artículo 82. Obligaciones de los sujetos pasivos no establecidos.
1. De conformidad con lo previsto en el artículo 164.Uno.7.º de la Ley del Impuesto, y sin perjuicio de lo establecido en el apartado 3 siguiente, los sujetos pasivos no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto vendrán obligados a nombrar y poner en conocimiento de la Administración tributaria, con anterioridad a la realización de las operaciones sujetas, una persona física o jurídica con domicilio en dicho territorio para que les represente en relación con el cumplimiento de las obligaciones establecidas en dicha Ley y en este Reglamento.
Esta obligación no existirá en relación con los sujetos pasivos que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, en otro Estado miembro de la Comunidad o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad o que se acojan a los regímenes especiales aplicables a las ventas a distancia y a determinadas entregas interiores de bienes y prestaciones de servicios regulados en el capítulo XI del título IX de la Ley del Impuesto.
2. Los sujetos pasivos no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto que realicen exclusivamente las operaciones exentas contempladas en los artículos 23 y 24 de la Ley del Impuesto no tendrán que cumplir las obligaciones formales a que se refiere el artículo 164 de la misma ley.
3. Lo dispuesto en este artículo se entiende sin perjuicio de lo previsto en el número 1.º del artículo 119 bis de la Ley del Impuesto”.
De lo anterior se deduce que el consultante no habría sido designado como representante sino como destinatario a efectos de notificaciones, debiéndose tener en cuenta que el artículo 108.4 de la LGT dota de efectos probatorios a la declaración (modelo 036), de tal modo que lo que en ella se consigna hace prueba de su veracidad y certeza. No obstante lo anterior, ello no obsta para que cuando, en su caso, se instruya el correspondiente procedimiento de comprobación tributaria y se llegue al convencimiento de que lo declarado a través de ella no se corresponde con la realidad jurídico-tributaria del obligado mediante los correspondientes medios probatorios pueda rectificarse.
Por otra parte, a tenor del artículo 47 de la LGT, los obligados tributarios no residentes en nuestro país deberán designar y comunicar a la Administración Tributaria un representante siempre y cuando lo establezca de forma expresa la normativa tributaria. En consecuencia, dado que la consulta se formula en el ámbito de la obligación tributaria IVA, deberá analizarse el régimen de la representación teniendo en cuenta la normativa específica en esta materia.
El consultante no especifica por qué operativa concreta las entidades inglesas no establecidas podrían verse, en su caso, obligadas a nombrar representante, limitándose a poner de manifiesto que se dedican a vender en España a través de los almacenes de un operador logístico. Por tanto, a efectos de la presente contestación, se expondrán los distintos supuestos en que dichas entidades vendrían obligadas a nombrar representante de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido en base a los artículos transcritos que se acaban de reproducir.
En la referida normativa se contemplan los siguientes supuestos en los que resulta obligatorio el nombramiento de un representante y que, en todo caso, se refieren a empresarios o profesionales no establecidos.
En primer lugar, existirá obligación de nombrar representante en caso que el empresario o profesional no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto realice en dicho territorio hechos imponibles con respecto a los cuales tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto de acuerdo con lo previsto en el artículo 84 de la LIVA.
No obstante, lo anterior, no existirá tal obligación en caso que realice exclusivamente operaciones exentas contempladas en los artículos 23 y 24 de la LIVA; o bien se trate de sujetos pasivos no establecidos que se encuentren en cualquiera de las siguientes situaciones:
- Que estén establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla.
- Que estén establecidos en otro Estado miembro de la Comunidad o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.
- Que se acojan a los regímenes especiales aplicables a las ventas a distancia y a determinadas entregas interiores de bienes y prestaciones de servicios regulados en el capítulo XI del título IX de la LIVA, esto es, los denominados regímenes especiales de ventanilla única (OSS, en acrónimo inglés), de acuerdo con la regulación actual en materia de comercio electrónico.
En segundo lugar, existirá, asimismo, obligación de nombrar representante, en caso de empresarios no establecidos en la Comunidad ni en la Islas Canarias, Ceuta o Melilla, que pretendan solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas en el territorio de aplicación del Impuesto conforme a lo dispuesto en el artículo 119 bis de la LIVA.
Con respecto al momento en el que el representante fiscal debe ser nombrado en los supuestos analizados, cabe destacar que, en caso de empresarios o profesionales que vayan a ser sujetos pasivos de las operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, en el propio artículo 82 del RIVA dispone que tendrán que nombrar al representante y ponerlo en conocimiento de la Administración tributaria con anterioridad a la realización de las operaciones sujetas.
Por lo que respecta a empresarios o profesionales no establecidos que vayan a solicitar la devolución de las cuotas soportadas en el territorio de aplicación del Impuesto, el propio artículo 119 bis de la LIVA dispone que dichos solicitantes deben nombrar con “carácter previo” al representante. Entiende este Centro directivo que dicho nombramiento debe ser previo a la solicitud de la correspondiente devolución. Finalmente, el consultante designado como un simple gestor podrá incurrir en algún caso de responsabilidad tributaria si su conducta pudiera subsumirse en alguno de los supuestos de responsabilidad señalados con anterioridad.
En cualquier caso, la valoración sobre la concreta concurrencia de estas circunstancias en el caso objeto de consulta constituye una cuestión que corresponderá efectuar a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria competente y no a este Centro Directivo.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE, 18 de diciembre de 2003).
Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE, 5 de septiembre de 2007).
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE, 29 de diciembre de 1992).
Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido y se modifica el Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio, por el que se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios; el Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo, por el que se regula la composición y la forma de utilización del número de identificación fiscal, el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales, y el Real Decreto 1326/1987, de 11 de septiembre, por el que se establece el procedimiento de aplicación de las Directivas de la Comunidad Económica Europea sobre intercambio de información tributaria (BOE del 31 de diciembre).