En supuestos de subrogación empresarial derivada de procedimiento concursal, cada empresa subrogatoria constituye pagador independiente a efectos de la obligación de declarar por rendimientos del trabajo. La concurrencia de dos pagadores distintos activa el régimen de límites del artículo 96 LIRPF: obligación de declarar si el rendimiento total excede 12.000 euros (en lugar de 22.000) siempre que las cantidades del segundo pagador superen 1.500 euros anuales. Esta conclusión se fundamenta en que cada pagador opera independientemente en el sistema de retenciones y ninguno tiene en cuenta las retribuciones del otro, rompiendo así la igualdad entre retenciones practicadas y cuota impositiva que caracteriza al pagador único.
Hechos
La consultante ha percibido en 2017 sus rendimientos del trabajo de dos pagadores distintos (dos entidades mercantiles) por los siguientes importes: 17.642,20€ (retenciones: 1.814,30€) y 3.528,44€ (retenciones: 360,47€). La existencia de dos pagadores es consecuencia de una subrogación empresarial en un procedimiento concursal, efectuada (según indica) conforme al artículo 44 del texto refundido del Estatuto de los Trabajadores.
Cuestión planteada
A efectos de determinar la obligación de declarar por el período impositivo 2017, se pregunta sobre la existencia de uno o dos pagadores como consecuencia de la subrogación empresarial.
Contestación
La obligación de declarar se recoge en el artículo 96 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en el ámbito que aquí interesa —referido únicamente a los rendimientos del trabajo (no consistentes en prestaciones pasivas) y a la existencia de más de un pagador— exime de la obligación de declarar a los contribuyentes cuyos rendimientos no excedan de 22.000 euros anuales, salvo que procedan de más de un pagador, en cuyo caso el límite anterior será de 12.000 euros siempre que las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, superen en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales, si no se supera esta cantidad el límite se mantiene en los 22.000 euros.
Esta configuración en dos niveles de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo —hasta 22.000 euros y hasta 12.000 euros— encuentra su explicación en el sistema de retenciones aplicable sobre estos rendimientos, sistema que busca una igualdad entre las retenciones practicadas y la cuota impositiva.
Evidentemente, esa igualdad sólo puede lograrse en el primero de los niveles referidos, pues la intervención de un único pagador de rendimientos permite alcanzar esa igualdad, operando así la retención como impuesto definitivo, sin necesidad de tener que presentar la declaración del impuesto, pues el ingreso ya se ha efectuado a través de las retenciones.
Por el contrario, en el segundo nivel, el hecho de intervenir dos pagadores independientes, que por tanto el uno no tiene en cuenta las retribuciones satisfechas por el otro (por lo que no se ha producido la igualdad, antes referida, entre las retenciones practicadas y la cuota impositiva), ha forzado al legislador a bajar el límite de la obligación de declarar a 12.000 euros.
Por tanto, en el presente caso el asunto planteado se concreta en determinar la existencia de uno o más pagadores en relación con los rendimientos del trabajo percibidos por la consultante de dos pagadores distintos como consecuencia de una subrogación empresarial producida en un procedimiento concursal. Para ello se hace preciso acudir a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas reguladora de las retenciones.
Tanto la Ley del Impuesto (art. 99.2) como el Reglamento del Impuesto (art. 76.1) al establecer quiénes están obligados a retener o ingresar a cuenta incluyen en primer lugar a “las personas jurídicas y demás entidades”. Por tanto, en el presente caso nos encontramos, en principio, con dos pagadores distintos: las dos entidades mercantiles para las que ha trabajado la consultante en 2017. Ahora bien, la existencia de esos dos pagadores es consecuencia (según se indica en el escrito de consulta) de una subrogación empresarial producida en el ámbito de un procedimiento concursal, haciéndose referencia al artículo 44 del Estatuto de los Trabajadores y al artículo 149.4 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (BOE del día 10), precepto este último donde se establece lo siguiente:
“Cuando, como consecuencia de la enajenación a que se refiere la regla 1.ª del apartado 1, una entidad económica mantenga su identidad, entendida como un conjunto de medios organizados a fin de llevar a cabo una actividad económica esencial o accesoria, se considerará, a los efectos laborales y de Seguridad Social, que existe sucesión de empresa. En tal caso, el juez podrá acordar que el adquirente no se subrogue en la parte de la cuantía de los salarios o indemnizaciones pendientes de pago anteriores a la enajenación que sea asumida por el Fondo de Garantía Salarial de conformidad con el artículo 33 del Estatuto de los Trabajadores. Igualmente, para asegurar la viabilidad futura de la actividad y el mantenimiento del empleo, el cesionario y los representantes de los trabajadores podrán suscribir acuerdos para la modificación de las condiciones colectivas de trabajo”.
Por su parte, el artículo 44 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2015, de 23 de octubre (BOE del día 24) determina que “el cambio de titularidad de una empresa, de un centro de trabajo o de una unidad productiva autónoma no extinguirá por sí mismo la relación laboral, quedando el nuevo empresario subrogado en los derechos y obligaciones laborales y de Seguridad Social del anterior, incluyendo los compromisos de pensiones, en los términos previstos en su normativa específica, y, en general, cuantas obligaciones en materia de protección social complementaria hubiere adquirido el cedente”.
Esa subrogación con todos los derechos y obligaciones viene llevando a concluir a este Centro directivo —por lo que respecta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas— que en estos supuestos de sucesión de empresa el cesionario (el nuevo empresario) mantiene su condición de mismo empleador, a efectos de la determinación del tipo de retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo a percibir por los trabajadores procedentes de la empresa cedente.
Por tanto, no se produce para la consultante, en cuanto afectada por una sucesión de empresa en los términos del artículo 44 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores —estando obligada la cesionaria a subrogarse (en todos los derechos y obligaciones) en los contratos de los trabajadores afectados—, la existencia de más de un pagador de rendimientos, a efectos del límite determinante de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo, por lo que en este caso y en relación con las subrogaciones producidas el límite excluyente de la obligación de presentar declaración en relación con la obtención de rendimientos del trabajo será el recogido en el párrafo a) del artículo 96.2 de la Ley del Impuesto, es decir: 22.000 euros anuales.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, art. 96