La beca de formación percibida está exenta de tributación por aplicación del artículo 7.j) LIRPF. La exención resulta aplicable cuando concurren los requisitos legales: la beca debe ser otorgada por organismo público para formación en ámbitos de competencia de la entidad convocante, desarrollarse en sus instalaciones con dedicación conforme a plan de formación, no constituir prestación de servicios ni relación laboral, y tener cuantía razonable en relación con los gastos de formación. En el presente caso, la Orden DEF/307/2010 y la Resolución de convocatoria cumplen estos presupuestos, por lo que el importe anual de 12.000 euros debe excluirse del rendimiento neto del trabajo en la declaración del IRPF 2017, sin perjuicio de las retenciones practicadas en origen que constituyen pago a cuenta.
Hechos
En el año 2017, el consultante percibió 5.000 euros por una beca de formación concedida, en régimen de concurrencia competitiva, por un Organismo Público de Investigación de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 14/2011, de 1 de junio, de la Ciencia, la Tecnología y la Innovación, que es un organismo autónomo adscrito al Ministerio de Defensa especializado en la investigación y el desarrollo tecnológico aeroespacial. Para obtener la beca se requería ser graduado universitario y no existe contrato laboral.
Cuestión planteada
Si debe incluir, en su declaración por el IRPF 2017, el importe percibido por dicha beca, o el mismo está exento de tributación por aplicación del artículo 7 j) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
La Orden DEF/307/2010, de 10 de febrero (BOE de 17 de febrero) tiene por objeto establecer las bases reguladoras para la concesión de becas de formación y de ayudas para la formación de personal investigador en el ámbito científico y técnico por parte del organismo -adscrito al Ministerio de Defensa- que se cita en el escrito de consulta.
Según el artículo 3 de la citada Orden, las becas y ayudas pueden ser de tres modalidades: las dos primeras denominadas becas de formación (distinguiéndose según su financiación) y la tercera denominada Ayudas para la formación de personal investigador.
El consultante manifiesta que le fue concedida, por dicho organismo, una beca de formación.
Mediante Resolución de 31 de mayo de 2016, del Director General del organismo, fueron convocadas 25 becas de formación (se entiende que se corresponden con la primera modalidad de las tres indicadas en las bases reguladoras), destinadas a personas que estuvieran en posesión del título de Graduado, Licenciado, Ingeniero, Ingeniero Técnico más Máster Oficial, o equivalentes, y que hubieran obtenido el título en el período 30-06-12 al 01-07-16. Según se expone en la citada Resolución, de acuerdo con el artículo 7.2 del Estatuto de dicho organismo, entre otras funciones, al mismo corresponde la formación de personal científico y técnico en los ámbitos de su competencia, así como la impartición de cursos de perfeccionamiento, prácticas y actividades de investigación, para becarios propios o ajenos, contribuyendo a su formación, cualificación y potenciación de sus capacidades.
Entre las condiciones de disfrute de las becas objeto de consulta, figura que el desarrollo de las mismas tendrá lugar en las dependencias del organismo con una dedicación acorde con las actividades propuestas en su Plan de Formación, debiendo acudir -el becario- a las instalaciones del organismo conforme al plan de formación programado. La condición de becario no supone en ningún caso prestación de servicios, ni relación laboral o funcionarial con el organismo. La cuantía individual de la beca será de 12.000 euros anuales, abonándose por mensualidades vencidas a razón de 1.000 euros brutos mensuales. En todos los pagos se efectuará la correspondiente retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas conforme a lo previsto en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre. La duración de las becas será de 2 años, pudiendo ser prorrogadas por un año más.
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Asimismo, dicho artículo, en su apartado 2, incorpora una relación de rendimientos a los que expresamente otorga la consideración de rendimientos del trabajo, entre los que se encuentran en su párrafo h) “las becas, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley”.
El artículo 7 de la LIRPF, en su letra j), establece que estarán exentas:
“j) Las becas públicas, las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y las becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos y fundaciones bancarias mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquellas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.”
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, en su apartado 1, dispone:
“1. A efectos de lo establecido en el artículo 7.j) de la Ley del Impuesto, estarán exentas las becas públicas percibidas para cursar estudios reglados cuando la concesión se ajuste a los principios de mérito y capacidad, generalidad y no discriminación en las condiciones de acceso y publicidad de la convocatoria. En ningún caso estarán exentas las ayudas para el estudio concedidas por un Ente Público en las que los destinatarios sean exclusiva o fundamentalmente sus trabajadores o sus cónyuges o parientes, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive, de los mismos.
Tratándose de becas para estudios concedidas por entidades sin fines lucrativos a las que les sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, o por fundaciones bancarias reguladas en el título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, se entenderán cumplidos los principios anteriores cuando concurran los siguientes requisitos:
a) Que los destinatarios sean colectividades genéricas de personas, sin que pueda establecerse limitación alguna respecto de los mismos por razones ajenas a la propia naturaleza de los estudios a realizar y las actividades propias de su objeto o finalidad estatutaria.
b) Que el anuncio de la Convocatoria se publique en el Boletín Oficial del Estado o de la comunidad autónoma y, bien en un periódico de gran circulación nacional, bien en la página web de la entidad.
c) Que la adjudicación se lleve a cabo en régimen de concurrencia competitiva.
A efectos de lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7.j) de la Ley, estarán exentas las becas para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, siempre y cuando el programa de ayudas a la investigación haya sido reconocido e inscrito en el Registro general de programas de ayudas a la investigación al que se refiere el artículo 3 del citado real decreto. En ningún caso tendrán la consideración de beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral.
A efectos de la aplicación del último inciso del artículo 7.j) de la Ley, las bases de la convocatoria deberán prever como requisito o mérito, de forma expresa, que los destinatarios sean funcionarios, personal al servicio de las Administraciones Públicas y personal docente e investigador de las Universidades. Además, cuando las becas sean convocadas por entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el título II de la Ley 49/2002 o por fundaciones bancarias reguladas en el título II de la Ley 26/2013 en el desarrollo de su actividad de obra social, deberán igualmente cumplir los requisitos previstos en el segundo párrafo de este apartado.
(…)”.
De acuerdo con los citados artículos, debe tratarse de becas para cursar estudios reglados en todos los niveles y grados del sistema educativo o becas para investigación en el ámbito descrito por el citado Real Decreto 63/2006 u otorgadas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.
En primer lugar, respecto a su posible exención con arreglo al primer párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF, conviene precisar que el ámbito de aplicación objetivo de la exención referida en el primer párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF comprende las becas percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, para todos los niveles y grados del sistema educativo. Dentro de los estudios reglados en España se consideran la enseñanza de régimen general: infantil, primaria, secundaria, formación profesional de grado superior y universitaria, que a su vez es de grado, máster o doctorado; y enseñanza de régimen especial: artística, de idiomas y deportiva (artículo 3 de la Ley Orgánica 2/2006, de 3 de mayo, de Educación –BOE de 4 de mayo- y Real Decreto 1393/2007, de 29 de octubre, por el que se establece la ordenación de las enseñanzas universitarias oficiales –BOE de 30 de octubre-).
Partiendo de la convocatoria de la beca objeto de consulta, se considera que no estamos ante una beca para cursar estudios reglados del sistema educativo.
En segundo lugar, en la beca objeto de consulta tampoco se cumplen los requisitos para entender que la misma esté exenta al amparo del último inciso del artículo 7 j) de la LIRPF, en virtud del cual están exentas las becas, otorgadas con fines de investigación, en las que los potenciales destinatarios tengan necesariamente la condición de funcionario, personal al servicio de las Administraciones públicas o personal docente e investigador de las universidades.
En tercer lugar, en relación con la exención de las becas para investigación en el ámbito del citado Real Decreto 63/2006, se ha de señalar que el Real Decreto 63/2006 será de aplicación a cualquier programa de ayuda dirigido al desarrollo de actividades de formación y especialización científica y técnica con independencia de la naturaleza pública o privada de la entidad convocante. Según lo establecido en su artículo 2, su ámbito de aplicación viene determinado por el cumplimiento de los siguientes requisitos, entre otros:
- Se exige que los becarios sean graduados universitarios.
- Las becas deben orientarse al desarrollo de actividades de formación y especialización científica y técnica.
- Las becas deben concederse respetando los principios de publicidad, igualdad, mérito y capacidad en la concesión de las ayudas correspondientes.
- Los programas deben requerir la dedicación del personal investigador en formación a las actividades de formación y especialización científica o técnica objeto de las ayudas, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 7 c) del mencionado Real Decreto.
- Los programas deben estar inscritos en el registro a que se refiere el artículo 3 del mencionado Real Decreto.
No estará incluida en este Real Decreto la actividad en entidades de los graduados universitarios beneficiarios de ayudas dirigidas al desarrollo y especialización científica y técnica no vinculados a estudios oficiales de doctorado, que se ajustará a la normativa aplicable.
Teniendo en cuenta la información aportada y la mencionada convocatoria (en la que no se hace referencia a estudios de doctorado ni al Real Decreto 63/2006), en principio, la beca objeto de consulta no cumpliría los requisitos para estar exenta como beca para investigación en el ámbito del Real Decreto 63/2006, por lo que se encontraría sujeta a tributación por el Impuesto, como rendimiento del trabajo del artículo 17 de la LIRPF y, como tal, sujeta a retención a cuenta del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 7.j), 17.
RIRPF, RD 439/2007, Art. 2.